IEE y de Tributos Comercio Exterior y Medio Ambiente - V2267-22 - 27/10/2022

- PRECEPTOS DE LA LEY 38/1992, DE 28 DE DICIEMBRE, DE IMPUESTOS ESPECIALES (BOE de 29 de diciembre)

1º. Artículo 65, apartado 1, letras b) y d):

“1. Estarán sujetas al impuesto:

(…)

b) La primera matriculación de embarcaciones y buques de recreo o de deportes náuticos, nuevos o usados, que tengan más de ocho metros de eslora, en el registro de matrícula de buques, ordinario o especial o, en caso de no ser inscribibles en dicho registro, la primera matriculación en el registro de la correspondiente Federación deportiva. Estará sujeta en todo caso, cualquiera que sea su eslora, la primera matriculación de las motos náuticas definidas en el epígrafe 4.º del artículo 70.1.

La eslora a considerar será la definida como tal en la versión vigente al día 30 de junio de 2007 del Real Decreto 544/2007, de 27 de abril, por el que se regula el abanderamiento y matriculación de las embarcaciones de recreo en la Lista séptima del Registro de matrícula de buques.

Tienen la consideración de embarcaciones y buques de recreo o de deportes náuticos:

1.º Las embarcaciones que se inscriban en las listas sexta o séptima del registro de matrícula de buques, ordinario o especial o, en su caso, en el registro de la correspondiente Federación deportiva.

2.º Las embarcaciones distintas de las citadas en el párrafo l.º anterior que se destinen a la navegación privada de recreo, tal como se define en el apartado 13 del artículo 4 de esta Ley.

(…)

d) Estará sujeta al impuesto la circulación o utilización en España de los medios de transporte a que se refieren los apartados anteriores, cuando no se haya solicitado su matriculación definitiva en España conforme a lo previsto en la disposición adicional primera, dentro del plazo de los 30 días siguientes al inicio de su utilización en España.

Este plazo se extenderá a 60 días cuando se trate de medios de transporte que se utilicen en España como consecuencia del traslado de la residencia habitual de su titular al territorio español siempre que resulte de aplicación la exención contemplada en el apartado 1.n) del artículo 66.

A estos efectos, se considerarán como fechas de inicio de su circulación o utilización en España las siguientes:

1.º Si se trata de medios de transporte que han estado acogidos a los regímenes de importación temporal o de matrícula turística, la fecha de abandono o extinción de dichos regímenes.

2.º En el resto de los casos, la fecha de la introducción del medio de transporte en España. Si dicha fecha no constase fehacientemente, se considerará como fecha de inicio de su utilización la que resulte ser posterior de las dos siguientes:

1.º Fecha de adquisición del medio de transporte.

2.º Fecha desde la cual se considera al interesado residente en España o titular de un establecimiento situado en España.”.

2º. Artículo 66, apartado 1, letras c) y g):

“1. Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva de los siguientes medios de transporte:

(…)

c) Los vehículos automóviles matriculados para afectarlos exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.

A estos efectos no se entenderá que existe actividad de alquiler de automóviles respecto de aquellos que sean objeto de cesión a personas vinculadas en los términos previstos en el artículo 79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, o por tiempo superior a tres meses a una misma persona o entidad, durante un período de doce meses consecutivos.

A estos efectos, no tendrá la consideración de alquiler de automóviles los contratos de arrendamiento-venta y asimilados ni los de arrendamiento con opción de compra.”.

(…)

g) Las embarcaciones y los buques de recreo o de deportes náuticos, que se afecten efectiva y exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.

Esta exención quedará condicionada a las limitaciones y al cumplimiento de los requisitos establecidos para el alquiler de vehículos. En todo caso, se entenderá que no existe actividad de alquiler cuando la embarcación sea cedida por el titular para su arrendamiento, siempre que dicho titular o una persona a él vinculada reciba por cualquier título un derecho de uso total o parcial sobre la referida embarcación o sobre cualquier otra de la que sea titular el cesionario o una persona vinculada al cesionario. Para la aplicación de este párrafo se consideran personas vinculadas aquéllas en las que concurren las condiciones previstas en el artículo79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.

3º. Artículo 66, apartado 2:

“2. La aplicación de las exenciones a que se refieren las letras a), b), c), d), f), g), h), k), m) y ñ) del apartado anterior estará condicionada a su previo reconocimiento por la Administración tributaria en la forma que se determine reglamentariamente. En particular, cuando se trate de la exención a que se refiere la letra d) será necesaria la previa certificación de la minusvalía o de la invalidez por el Instituto Nacional de Servicios Sociales o por las entidades gestoras competentes.

(…)”.

4º. Disposición adicional primera:

“1. Deberán ser objeto de matriculación definitiva en España los medios de transporte, nuevos o usados, a que se refiere la presente Ley, cuando se destinen a ser utilizados en el territorio español por personas o entidades que sean residentes en España o que sean titulares de establecimientos situados en España.

(…).”.

- PRECEPTOS DEL REGLAMENTO DE LOS IMPUESTOS ESPECIALES, APROBADO POR REAL DECRETO 1165/1992, DE 7 DE JULIO (BOE de 28 de julio):

1º. Artículo 135. Reconocimiento previo de supuestos de no sujeción y de exención:

“La aplicación de los supuestos de no sujeción a que se refieren los números 9.º) y 10.º) de la letra a) del apartado 1 del artículo 65 de la Ley y de los supuestos de exención a que se refieren las letras a), b), c), d), f), g), h), k), m) y ñ) del apartado 1 del artículo 66 de la Ley, estará condicionada a su previo reconocimiento por la Administración tributaria conforme a lo dispuesto en el presente Título. La matriculación definitiva del medio de transporte estará condicionada a la acreditación ante el órgano competente en materia de matriculación del referido reconocimiento previo de la Administración tributaria.”.

2º. Artículo 136. Solicitud de reconocimiento previo:

“A efectos de lo dispuesto en el artículo anterior, las personas o entidades a cuyo nombre se pretenda efectuar la primera matriculación definitiva del medio de transporte o a las que se refiere la disposición adicional primera de la Ley, presentarán, con anterioridad, ante la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, un escrito, sujeto al modelo que determine el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, solicitando la aplicación de tales supuestos. En dicho escrito se hará constar, como mínimo, el nombre, número de identificación fiscal y domicilio fiscal del solicitante, la clase, marca y modelo del medio de transporte y el supuesto de no sujeción o de exención cuyo reconocimiento se solicita.”.

3º. Artículo 137. Documentación a aportar:

“1. Al escrito al que se refiere el artículo anterior se acompañará copia de la ficha de inspección técnica del vehículo, o en el caso de embarcaciones o aeronaves, certificación de sus características técnicas, expedidas por el vendedor y, además, según los casos, la siguiente documentación:

(…)

b) Cuando se trate de los medios de transporte a que se refieren las letras a), b), c), g), h), k) y m) del artículo 66 de la Ley, el recibo corriente del Impuesto sobre Actividades Económicas que acredite que el solicitante desempeña la actividad a que se va a afectar el medio de transporte y que justifica la aplicación de la exención.

(…).”.

ORDEN HAC/171/2021, DE 25 DE FEBRERO, POR LA QUE SE APRUEBA EL MODELO 05, "IMPUESTO ESPECIAL SOBRE DETERMINADOS MEDIOS DE TRANSPORTE. SOLICITUD DE NO SUJECIÓN, EXENCIÓN Y REDUCCIÓN DE LA BASE IMPONIBLE", Y SE DETERMINAN EL LUGAR, FORMA, PLAZO Y EL PROCEDIMIENTO PARA SU PRESENTACIÓN (BOE de 27 de febrero):

“Artículo 5. Documentación a aportar por el obligado tributario

El obligado tributario que solicite la aplicación de cualquiera de los supuestos de no sujeción, exención y reducción de la base imponible del impuesto a que se refiere la presente orden, deberá adjuntar al modelo de solicitud la documentación que proceda en cada supuesto, y a la que se hace referencia en el anexo II de esta orden.”

CONTESTACIÓN:

El consultante, sociedad no residente en España, manifiesta que pretende alquilar una embarcación matriculada en la Unión Europea en régimen de chárter náutico en España durante las temporadas de verano.

A este respecto, es criterio reiterado de este Centro directivo establecido entre otras en las resoluciones vinculantes número V1850/2014 y V3756-15 que, para destinar una embarcación a la actividad de chárter náutico, el propietario de la misma sea residente o no en España, deberá estar dado de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas y contar con un establecimiento en España:

- resolución V1850-14 de fecha 11 de julio de 2014:

“a la vista de lo expuesto por el consultante y sin poder realizar un análisis más exhaustivo de cada caso en concreto, parecería razonable suponer que para realizar una actividad de chárter náutico de una forma regular en España, será necesario contar con un establecimiento en España (lugar desde el cual se realice en todo o en parte una actividad económica), por lo que si esto es así, el propietario de la embarcación que solicitó la exención del artículo 66.1,g) de la Ley 3811992, no podrá hacer uso de la misma al ser no residente en España pero sí titular de un establecimiento en España".

- resolución V3756-15 de fecha 26 de noviembre de 2015

“a la vista de lo expuesto por el consultante y sin poder realizar un análisis más exhaustivo del supuesto planteado, parecería razonable suponer que el consultante va a realizar la actividad de chárter náutico de una forma regular en España tanto a clientes residentes en España, como a clientes no residentes en España o que no sean titulares de un establecimiento en España, por lo que será necesario que el consultante cuente con un establecimiento en España desde el cual se realice en todo o en parte la actividad económica.”

Por otra parte, el arrendamiento o chárter de embarcaciones de recreo se encuentra regulado básicamente en la Orden del Ministerio de Transporte, Turismo y Comunicaciones de 4 de diciembre de 1985 (BOE de 13 de diciembre de 1985, número 298), con excepción de las denominadas excursiones marítimas; es decir, aquellas travesías en las que se vende un pasaje turístico para mostrar fondos marinos, avistamiento de fauna marina, etc.

El número 4 de la citada orden establece la documentación necesaria para solicitar la autorización de la actividad de arrendamiento, siendo la siguiente:

“1. Certificado de hallarse vigente el seguro de accidentes, amparando a las personas embarcadas.

2. Justificante de encontrarse su propietario al corriente de los impuestos vigentes que por la explotación de este negocio corresponda.

3. En el caso de tratarse de personas o entidades extranjeras, deberán acompañar tarjeta de residencia en España o país de la Unión Europea. De dicha tarjeta deberán estar provistos los extranjeros empleados dentro de la empresa.”

De acuerdo con lo anterior, se puede concluir que para el desarrollo de la actividad de chárter náutico, las personas o entidades extranjeras deberán acreditar la residencia en España y deberán contar con un establecimiento en España desde el cual se realice en todo o en parte la actividad.

Establecido el criterio anterior, la afectación de la embarcación a la actividad de alquiler estará sujeta al Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte.

No obstante, la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España de la embarcación objeto de consulta podrá acogerse al supuesto de exención del artículo 66.1.g) de la Ley de Impuestos Especiales siempre que cumpla todos y cada uno de los requisitos establecidos en el citado artículo.

Por otra parte, al ser un supuesto de exención que requiere el reconocimiento previo de la Administración Tributaria, el solicitante deberá aportar tal y como se establece en el artículo 137, letra b) del Reglamento de los Impuestos Especiales y en las instrucciones del modelo 05 de solicitud de aplicación en el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transportes de los supuestos de no sujeción, exención y reducción de la base imponible que requieren el reconocimiento previo de la Administración Tributaria, la hoja de características técnicas de las embarcaciones y la declaración de alta o último recibo en el Impuesto sobre Actividades Económicas que acredite que desempeña la actividad a que se van a afectar las embarcaciones y que justifica la aplicación de la exención.

En consecuencia, la entidad consultante no residente que desee realizar la actividad de chárter náutico en España al amparo de la exención del artículo 66.1.g) de la Ley de Impuestos Especiales, deberá estar dada de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas para poder acogerse al beneficio establecido en el citado artículo.

Por último, con respecto al concepto de establecimiento a efectos del IEDMT, esta Dirección General ha venido manteniendo el siguiente criterio: “A los efectos de la Disposición adicional primera de la Ley de Impuestos Especiales, tendrá la consideración de establecimiento el lugar desde el cual se realice en todo o en parte una actividad económica.”

Por otra parte, las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central números 00/04062/2012 y 00/05138/2012, han establecido el siguiente criterio:

“De lo dispuesto queda claro que la interpretación realizada por la Dirección General de Tributos sigue la línea de considerar que el desarrollo de la actividad de chárter náutico requeriría contar con un establecimiento en España. Esto es así porque del análisis de la actividad concreta se deriva que su ejercicio no sería posible sin contar en territorio español con un lugar desde el que se desarrolle la misma.

El hecho de que ese lugar sea el propio barco arrendado no puede constituir óbice alguno a los efectos de la exigencia del impuesto especial y ello porque la peculiaridad del objeto arrendado no debe implicar la exoneración de la carga impositiva. Pensemos, por ejemplo, en el supuesto de una empresa no residente que en lugar de alquilar barcos alquilase vehículos. En este caso sería claro que para el desarrollo de la actividad de alquiler el empresario debería contar con un espacio físico en el que se encontrasen los automóviles estacionados y donde se dirigiesen los clientes para la entrega de las llaves y del vehículo. Este lugar sería considerado, sin duda, un lugar en el que se desarrolla total o parcialmente una actividad económica, pues es aquel en el que se encuentra el objeto del arrendamiento y en el que se sitúan los empleados para la oportuna entrega de llaves.

Pues bien, este mismo criterio debe ser aplicado a las operaciones de alquiler de embarcaciones puesto que, al igual que ocurre en el ejemplo anterior, el desarrollo efectivo de la actividad de alquiler requiere una estructura que posibilite a los clientes disfrutar de la embarcación objeto del contrato de arrendamiento. El hecho de que la situación espacial de la embarcación no sea tierra firme y, por tanto, no se encuentre en una instalación destinada a ello como en el ejemplo citado, no elimina la posibilidad de que la embarcación sea considerada como establecimiento a efectos de la exigencia del tributo.”

A la vista de lo anterior podemos concluir que, en relación con la actividad de chárter náutico y siempre que la sociedad dedicada a la actividad de chárter náutico no contase en España con otro establecimiento desde el que se desarrollase dicha actividad, tendrá la consideración de establecimiento a efectos del IEDMT la propia embarcación, puesto que es el lugar desde el que se realiza la actividad económica.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.