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Impuesto de sociedades - V0320-15 - 28/01/2015

Número de consulta: 
V0320-15
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
28/01/2015
Normativa: 
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, arts: 76.1, 82 y 89.2.
Descripción de hechos: 
<p>La entidad A, tiene como actividad principal el comercio al por mayor de todo tipo de máquinas y equipos de oficina, cajas registradoras, fotocopiadoras, ordenadores y máquinas de hostelería y comercio, su importación y exportación, así como el comercio de todo tipo de consumibles, recambios y piezas que este tipo de equipamientos necesite para su funcionamiento y conservación. Asimismo tiene como actividad la adquisición, dirección y gestión de acciones y participaciones en sociedades, participando en la actualidad en diversas sociedades cuya actividad principal es la compra, venta, reparación, mantenimiento y arrendamiento de máquinas copiadoraS y registradoras, calculadoraS, fax, ordenadores, impresoras y toda clase de máquinas para oficinas y despachos. En este sentido opera principalmente como central de compras del resto de sociedades, participando entre otras, en las siguientes sociedades:-La entidad R: sociedad cuya actividad principal es el comercio de material de oficina.-La entidad S: cuyo objeto social es la reparación y venta de maquinaria y equipos de oficina.-La entidad T: que tiene por objeto social la venta y servicio técnico de cualquier clase de máquinas de oficinas y accesorios análogos.-La entidad U: cuyo objeto social es la venta, mantenimiento, reparación, representación y explotación de máquinas de oficina.-La entidad V: cuya actividad principal es el comercio de maquinaria de oficina y equipos de oficina.La sociedad B, tiene como actividad principal la compra, venta, reparación, mantenimiento y arrendamiento no financiero de máquinas copiadoras y registradoras, calculadoras, fax, ordenadores, impresoras y toda clase de máquinas para oficinas y despachos. Entre sus accionistas se encuentra la sociedad A con un 47,1228% de su capital social.Como consecuencia de la existencia de dos sociedades dedicadas principalmente a actividades análogas y complementarias relacionadas con el comercio de máquinas copiadoras y toda clase de maquinaria de oficina y despachos, se está planteando llevar a cabo una operación de reestructuración patrimonial con el fin de alcanzar una estructura empresarial más eficaz y eficiente, logrando, principalmente, un ahorro significativo de costes, y , la obtención de economías de escala que redunden en beneficio de la actividad económica.Esta operación constituye un paso más en el proceso de reestructuración del grupo empresarial, ya que en un momento anterior la entidad B procedió a la absorción de las entidades W y X.Asimismo esta operación se configura como un paso previo de cara a la integración en la entidad B de la actividad desarrollada por las sociedades en las que participa la entidad A, ya que se prevé que con posterioridad a la misma se proceda a la absorción por parte de B de estas sociedades en las que en la actualidad participa A.Con la realización de estas operaciones se persigue asimismo el evitar las numerosas operaciones cruzadas, con los consiguientes costes de gestión y financieros que existen en la actualidad entre A y B.Se plantea por parte de ambas sociedades llevar a cabo una operación de fusión por la que B absorbiese a la sociedad A. En la medida que la entidad B es la sociedad que tiene una mayor trayectoria comercial, un mayor reconocimiento de marca, mantiene la cartera de clientes finales más relevante y ostenta las autorizaciones y clasificaciones necesarias para contratar con las Administraciones Públicas, habiendo sido adjudicataria de numerosos concursos actualmente en vigor, se plantea que B sea la sociedad absorbente que pase a concentrar toda la actividad desarrollada hasta ahora por ambas sociedades. De esta manera se persigue que dicha operación de fusión interfiera lo mínimo posible en los contratos actualmente vigentes con los clientes finales, toda vez que A, actúa principalmente como central de compras de las sociedades en las que participa entre las que se encuentra B.Dicha operación supondría concentrar, de forma rápida y directa, en B, los activos y pasivos de ambas sociedades así como las participaciones en sociedades dedicadas a la actividad de compra, venta, reparación, mantenimiento y arrendamiento no financiero de máquinas copiadoras y registradoras, calculadoras, fax, ordenadores, impresoras y toda clase de máquinas para oficinas y despachos, como paso previo a una posible fusión posterior.Para ello, los socios de cada una de las sociedades intervinientes en la operación de fusión proyectada acordarían la mencionada operación, de tal manera que la sociedad B (absorbente) ampliará su capital social como consecuencia de la absorción del patrimonio de la sociedad A, entregando a los socios de dicha sociedad como contraprestación de dicha aportación las participaciones sociales de B que representen el valor de las participaciones entregadas según corresponda.La operación proyectada se realiza con la finalidad de:a. Integrar negocios análogos y complementarios, con el consiguiente aprovechamiento de economías de escala y sinergias así como mejorar la capacidad comercial y de negocios frente a terceros (proveedores, distribuidores, etc).b. La centralización de recursos y la obtención de una estructura válida para acometer futuras inversiones.c. Mejorar la gestión de ambos negocios mediante la integración en una única sociedad de los procesos de facturación y cobro, y demás procesos económicos y financieros, racionalizando la estructura empresarial existente con las consiguiente reducciones de costes de gestión y financieros derivadas de la unificación de las obligaciones, contables, mercantiles y fiscales, y demás cargas administrativas evitando la duplicidad de costes a las que ambas sociedades tienen que hacer frente por separado.d. Potenciar la capacidad financiera así como la posibilidad de acceder a mejores fuentes de financiación para la realización de dicha actividad, al concentrar una sociedad todos los recursos pudiendo centrar dicha sociedad los esfuerzos para la captación y negociación de las condiciones de financiación ajena, así como el establecimiento de una única política de financiación, más especializada para dicha actividad.e. Se eliminarán gastos inherentes a la gestión de dos tesorerías independientes y en consecuencia, se mejorará la gestión de dicha tesorería, evitando problemas de liquidez y un incremento injustificado de gasto financieros. Se gestionará el patrimonio y la financiación externa de manera única evitando las transacciones financieras entre las dos entidades para cubrir necesidades de tesorería.f. Incrementar la percepción externa del grupo, se mejorará la percepción de la entidad por parte de sus clientes y se incrementará la competitividad en el mercado.g. Eliminar la complejidad que actualmente conlleva la existencia de operaciones entre ambas sociedades.</p>
Cuestión planteada: 
<p>Si la citada operación de fusión especial podría acogerse al régimen tributario especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.Si los motivos económicos apuntados son suficientes a efectos de entender cumplido el requisito subjetivo para la calificación de la operación de fusión dentro del ámbito del régimen especial de neutralidad fiscal, de acuerdo con el artículo 89.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.</p>
Contestación completa: 

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.1 de la LIS establece que:

“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:

a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(…).”

Por otra parte, el artículo 82 de la LIS establece:

“1. Cuando la entidad adquirente participe en el capital o en los fondos propios de la entidad transmitente en, al menos un 5 por ciento, no se integrará en la base imponible de aquella la renta positiva o negativa derivada de la anulación de la participación. Tampoco se producirá dicha integración con ocasión de la transmisión de la participación que ostente la entidad transmitente en el capital de la adquirente cuando sea, al menos, de un 5 por ciento del capital o de los fondos propios.

(…).”

En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.

Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión se realiza con la finalidad de integrar negocios análogos y complementarios, con el consiguiente aprovechamiento de economías de escala y sinergias así como mejorar la capacidad comercial y de negocios frente a terceros (proveedores, distribuidores, etc.), centralizar recursos y la obtención de una estructura válida para acometer futuras inversiones, mejorar la gestión de ambos negocios mediante la integración en una única sociedad de los procesos de facturación y cobro, y demás procesos económicos y financieros, racionalizando la estructura empresarial existente con las consiguiente reducciones de costes de gestión y financieros derivadas de la unificación de las obligaciones, contables, mercantiles y fiscales, y demás cargas administrativas evitando la duplicidad de costes a las que ambas sociedades tienen que hacer frente por separado, potenciar la capacidad financiera así como la posibilidad de acceder a mejores fuentes de financiación para la realización de dicha actividad, al concentrar una sociedad todos los recursos pudiendo centrar dicha sociedad los esfuerzos para la captación y negociación de las condiciones de financiación ajena, así como el establecimiento de una única política de financiación, más especializada para dicha actividad, eliminar gastos inherentes a la gestión de dos tesorerías independientes y en consecuencia, se mejorará la gestión de dicha tesorería, evitando problemas de liquidez y un incremento injustificado de gasto financieros. Se gestionará el patrimonio y la financiación externa de manera única evitando las transacciones financieras entre las dos entidades para cubrir necesidades de tesorería, incrementar la percepción externa del grupo, se mejorará la percepción de la entidad por parte de sus clientes y se incrementará la competitividad en el mercado y eliminar la complejidad que actualmente conlleva la existencia de operaciones entre ambas sociedades. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por las consultantes, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.