El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto el artículo 87 de la LIS establece:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
(…).”
En el supuesto concreto planteado, la persona física consultante pretende aportar una participación en el capital social de la entidad X, de al menos un 5% (en concreto un 18,74%), porcentaje que ostenta, de manera ininterrumpida, desde hace más de un año.
Adicionalmente, a la entidad X no le resulta de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, ni de uniones temporales de empresas, ni tiene como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley del Impuesto sobre Patrimonio, tal y como manifiestan los datos de la consulta.
Asimismo, tras la operación de aportación no dineraria planteada, la persona física consultante participará en el capital social de la entidad beneficiaria de la aportación (HOLDING), en al menos un 5%.
Por lo tanto, en la medida en que la entidad beneficiaria de la aportación (HOLDING) sea residente en territorio español y que se cumplan la totalidad de requisitos mencionados previamente, la operación de aportación no dineraria planteada se podrá acoger al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS, en los términos establecidos en el artículo 87 del mencionado texto legal.
Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.
En el escrito de consulta se indica que la operación se pretende realizar con la finalidad de que la entidad HOLDING, mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales, dirigiría, administraría y gestionaría las participaciones que recibiría en aportación, con la intención de alcanzar una estructura ”holding” futura cabecera de todo su patrimonio; a medio o largo plazo se pretende que la siguiente generación de la consultante pueda integrarse en el órgano de dirección de la sociedad HOLDING que va a crearse; garantizar una unidad de criterio en el futuro, lo que permitirá evitar o mitigar las discrepancias que puedan surgir entre los socios en relación a la toma de decisiones de carácter estratégico; centralizar la dirección, administración y gestión de la cartera en una sola entidad, para unificar y garantizar la política accionarial en un futuro del patrimonio de la consultante, y unificar el voto de forma que la entrada en cada una de las compañías de sus posibles herederos no implique una dispersión del voto de los socios, causada por el reparto de las participaciones entre la siguiente generación; acometer a corto y medio plazo proyectos de inversión con la finalidad de mantener una posición competitiva en el mercado y para poder, en su caso, iniciar nuevos proyectos separando los riesgos empresariales; facilitar la centralización de los recursos de las distintas sociedades que pudieran integrarse en su holding para financiar las actividades de las sociedades que lo requieran y poder afrontar nuevas inversiones empresariales, evitando tener que recurrir a la financiación ajena o a desembolsos en aquellas sociedades necesitadas de liquidez, pudiendo utilizar para ello los excedentes empresariales del resto de entidades (tanto los ya generados como los que se vayan produciendo en el futuro); y facilitar la consecución de recursos financieros para poder solventar necesidades de cash-flow que pudieran surgir y/o acometer nuevas inversiones mediante el reparto de dividendos por las sociedades que pudieran integrarse dentro del entramado holding. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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