El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre (en adelante, LIS), establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
El artículo 128 de la LIS establece en su apartado 1 que “las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.”
El Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de Julio, dispone en su artículo 60, apartado 1, letra a), lo siguiente:
“Deberá practicarse retención, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor, respecto de:
a) Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, la cesión a terceros de capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades sobre la Renta de no Residentes y sobre el patrimonio.
(..).
e) Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.
(..)
2. Cuando un mismo contrato comprenda prestaciones de servicios o la cesión de bienes muebles, conjuntamente con la cesión de bienes y derechos de los incluidos en el apartado 4 del artículo 25 de la Ley 35/2006, deberá practicarse retención sobre el importe total.
Cuando un mismo contrato comprenda el arriendo, subarriendo o cesión de fincas rústicas, conjuntamente con otros bienes muebles, no se practicará la retención excepto si se trata del arrendamiento o cesión de negocios o minas.”
Por otra parte, el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio señala que entre los rendimientos de capital mobiliario se encuentran: “los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarriendo percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.”
Según el artículo 5.1 de la LIS, constituye actividad económica aquella que “la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
El consultante señala que nos encontramos ante un contrato de arrendamiento de negocio, siendo el objeto del contrato de arrendamiento un conjunto de elementos que conforma una unidad económica de explotación de estaciones de servicio.
Por otra parte, si se trata de un arrendamiento de negocio, tal y como se señala en el escrito de consulta, para que las rentas satisfechas no estén sometidas a retención es necesario que concurran dos circunstancias:
Por un lado, que estemos ante un arrendamiento de empresa, industria o negocio y no de local de negocio. Al respecto, el Tribunal Supremo en Sentencia de 21 de febrero de 2000, número 137/2000 establece la distinción entre ambos arrendamientos cuando dice: “La doctrina de esta Sala relativa a la distinción entre los arrendamientos de local de negocio y los de industria es absolutamente diáfana, destacando que mientras en los primeros se cede el elemento inmobiliario, es decir, un espacio construido y apto para que en él se explote el negocio, en los segundos el objeto contractual está determinado por una doble composición integradora, por un lado el local, como soporte material, y por otro, el negocio o empresa instalada y que se desarrolla en el mismo, con los elementos necesarios para su explotación, conformando un todo patrimonial. En este sentido cabe citar las Sentencias de 13 y 21 de diciembre de 1990, de 20 de septiembre de 1991, y 19 y 25 de mayo de 1992, 17 y 10 de mayo de 1993, 22 de noviembre de 1994, 4 de octubre de 1995 y 8 de junio de 1998, entre otras. (...).”
En consecuencia, el contrato de arrendamiento de negocio ha de entenderse como aquel arrendamiento cuyo objeto es una unidad patrimonial que tiene vida propia, que se encuentra en condiciones de funcionamiento cuando se arrienda y va a seguir siendo explotado de la misma forma y manera por el arrendatario durante la vigencia del mismo. En definitiva, tal y como manifiesta en la sentencia del TS señalada, el arrendamiento de negocio debe conllevar el propio negocio desarrollado en el local arrendado.
En segundo lugar, según criterio de este Centro Directivo, es preciso que la actividad de arrendamiento de negocio constituya para la sociedad arrendadora una actividad económica en el desarrollo de su objeto social. El arrendamiento es normalmente, por sí, una operación realizada con continuidad en el tiempo, circunstancia que no determina por sí misma la realización de una actividad habitual o la realización de una actividad empresarial. Será necesario, a estos efectos, que la sociedad arrendadora cuente con una estructura organizativa propia que resulte adecuada y suficiente para el desarrollo de la actividad. En definitiva, cuando el contribuyente desarrolle la actividad de arrendamiento de industria de forma continuada en cumplimiento de su objeto social, con la consiguiente organización de recursos humanos y medios materiales exigidos por el volumen de contratación en este ámbito de negocios, se entendería cumplido el requisito en este punto analizado, de manera que la existencia de esa organización empresarial determinaría la realización de una actividad económica.
El cumplimiento de las circunstancias anteriormente señaladas determinaría la ausencia de retención.
El consultante manifiesta en su escrito de consulta que se trata de un arrendamiento de negocio por lo que, si concurren las circunstancias anteriormente señaladas, no procedería la práctica de retención. No obstante, estas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán probarse por el contribuyente ante los órganos de comprobación de la Administración tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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