El artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, incluye entre los sujetos pasivos del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, a las uniones temporales de empresas reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de Empresas y de las Sociedades de desarrollo industrial regional.
En la regulación del régimen especial de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas, recogido en el capítulo II del título VII del TRLIS, el artículo 50 del mismo texto refundido señala que “las uniones temporales de empresas reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de empresas y de sociedades de desarrollo industrial regional, e inscritas en el registro especial del Ministerio de Hacienda, así como sus empresas miembros, tributarán con arreglo a lo establecido en el artículo 48 de esta ley”.
La presente contestación se emite partiendo de la hipótesis de que la unión temporal de empresas (UTE) en la que participan las sociedades A y B tiene la consideración de unión temporal de empresa a efectos de lo dispuesto en la Ley 18/1982 y que se cumplen todos y cada uno de los requisitos establecidos en el artículo octavo de dicho texto legal, por lo que le resultará de aplicación el régimen especial establecido en los artículos 48 y siguientes del TRLIS dado que se encuentra inscrita en el registro especial del Ministerio de Hacienda (hoy Hacienda y Administraciones Públicas).
En particular, el artículo 50 del TRLIS, en su redacción dada mediante Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2013, establece que:
“1. Las uniones temporales de empresas reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de empresas y de sociedades de desarrollo industrial regional, e inscritas en el registro especial del Ministerio de Hacienda, así como sus empresas miembros, tributarán con arreglo a lo establecido en el artículo 48 de esta ley.
Las empresas miembros de una unión temporal de empresas que opere en el extranjero podrán acogerse por las rentas procedentes del extranjero al método de exención.
2. Las entidades que participen en obras, servicios o suministros que realicen o presten en el extranjero, mediante fórmulas de colaboración análogas a las uniones temporales, podrán acogerse a la exención respecto de las rentas procedentes del extranjero. No obstante, se opte o no por el régimen de exención, no resultarán fiscalmente deducibles las rentas negativas procedentes del extranjero. En este último caso, no se integrarán en la base imponible las rentas positivas obtenidas con posterioridad, hasta el importe de dichas rentas negativas.
Las entidades deberán solicitar la exención al Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, aportando información similar a la exigida para las uniones temporales de empresas constituidas en territorio español.
3. La opción por la exención determinará su aplicación hasta la extinción de la unión temporal.
El importe de las rentas negativas derivadas de la transmisión de la participación en la unión temporal o de su extinción se minorará en el importe de las rentas positivas netas obtenidas con anterioridad, procedentes de la misma.
4. Lo previsto en el presente artículo no será aplicable en aquellos períodos impositivos en los que el sujeto pasivo realice actividades distintas a aquéllas en que debe consistir su objeto social.”
En el supuesto de que la UTE operara en el extranjero, en virtud de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 50 del TRLIS, previamente transcrito, las sociedades A y B, socios de la UTE residentes en España, podrían optar por no integrar en sus bases imponibles la base imponible imputada por la UTE, correspondiente a su participación en la misma, en la medida en que se corresponda con las rentas positivas obtenidas por la UTE en el extranjero.
Para que se entienda que una UTE opera en el extranjero se requiere que los medios materiales y personales que, en este caso concreto, se destinan a la prestación de servicios se encuentren ubicados en el extranjero. De producirse dicha circunstancia, en el período impositivo iniciado en 2014, operando por tanto la UTE en Angola, se podrá aplicar el régimen de exención previsto en el artículo 50.1 del TRLIS previamente transcrito, de manera que los socios de la UTE A Y B residentes en territorio español podrán optar por no integrar en sus bases imponibles la base imponible imputada a la UTE, en la medida en que se corresponda con las rentas positivas obtenidas en el extranjero.
En relación con las rentas negativas obtenidas por la UTE, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 50.2 del TRLIS, no resultarán fiscalmente deducibles las rentas negativas procedentes del extranjero.
En lo que se refiere al período impositivo 2015, el TRLIS ha sido derogado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en vigor desde el 1 de enero de 2015 y de aplicación a los períodos impositivos iniciados a partir de la expresada fecha.
El artículo 7 de la LIS incluye entre los contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, a las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de las agrupaciones y uniones temporales de Empresas y de las Sociedades de desarrollo industrial regional.
Asimismo, regula en el capítulo II de su título VII el régimen especial de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas, indicando en su artículo 45 que:
“1. Las uniones temporales de empresas reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de Empresas y de Sociedades de desarrollo industrial regional, e inscritas en el registro especial del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, así como sus empresas miembros, tributarán con arreglo a lo establecido en el artículo 43 de esta Ley, excepto en relación con la regla de valoración establecida en el segundo párrafo del apartado 4 del citado artículo.
En el caso de participaciones en uniones temporales de empresas, el valor de adquisición se minorará en el importe de las pérdidas sociales que hayan sido imputadas a los socios.
2. Las empresas miembros de una unión temporal de empresas que opere en el extranjero, así como las entidades que participen en obras, servicios o suministros que realicen o presten en el extranjero mediante fórmulas de colaboración análogas a las uniones temporales, podrán acogerse por las rentas procedentes del extranjero a la exención prevista en el artículo 22 o a la deducción por doble imposición prevista en el artículo 31 de esta Ley, siempre que se cumplan los requisitos allí establecidos.
3. Lo previsto en el presente artículo no será aplicable en aquellos períodos impositivos en los que el contribuyente realice actividades distintas a aquéllas en que debe consistir su objeto social.”
En el supuesto de que la UTE opere en el extranjero, en virtud de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 45 de la LIS, previamente transcrito, las sociedades A y B, socios de la UTE residentes en España, podrán acogerse por las rentas procedentes del extranjero a la exención prevista en el artículo 22 (exención de las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente) o a la deducción por doble imposición prevista en el artículo 31 (deducción para evitar la doble imposición jurídica: impuesto soportado por el contribuyente) de la LIS, siempre que se cumplieran los requisitos allí establecidos.
Esto significa que, para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2015 dejará de tener validez la solicitud del régimen de exención prevista en el derogado artículo 50.2 del TRLIS, de manera que el régimen de exención sólo resultará de aplicación cuando se cumplan los requisitos señalados en el artículo 22 de la LIS. Cumpliéndose dichos requisitos, y de acuerdo con este artículo, la UTE podrá disfrutar de la exención de las rentas positivas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente situado fuera del territorio español, sin que se integren en la base imponible las rentas negativas obtenidas a través del mismo, excepto en el caso de transmisión o cese de su actividad.
Por otra parte, la LIS recoge un régimen transitorio aplicable a las rentas negativas obtenidas en el extranjero por una UTE en el apartado 5 de su disposición transitoria decimosexta que no resulta de aplicación al caso concreto al tratarse de una UTE constituida en 2014 que no ha generado rentas negativas fiscalmente deducibles en territorio español.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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