La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), entró en vigor el día 1 de enero de 2015 siendo de aplicación a los períodos impositivos iniciados a partir de la expresada fecha.
El capítulo VI del título VII de la LIS regula el régimen especial de consolidación fiscal.
Al respecto, el artículo 56 de la LIS establece que:
“1. El grupo fiscal tendrá la consideración de contribuyente.
2. La entidad representante del grupo fiscal estará sujeta al cumplimiento de las obligaciones tributarias materiales y formales que se deriven del régimen de consolidación fiscal. Tendrá la consideración de entidad representante del grupo fiscal la entidad dominante cuando sea residente en territorio español, o aquella entidad del grupo fiscal que este designe cuando no exista ninguna entidad residente en territorio español que cumpla los requisitos para tener la condición de dominante.
(…)”
Asimismo, el artículo 75 de la LIS establece que:
“1. La entidad representante del grupo fiscal vendrá obligada, al tiempo de presentar la declaración del grupo fiscal, a liquidar la deuda tributaria correspondiente a este y a ingresarla en el lugar, forma y plazos que se determine por el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas. La entidad representante del grupo fiscal deberá cumplir las mismas obligaciones respecto de los pagos fraccionados.
(…)”
Por otra parte, el artículo 58 de la LIS, en relación a la definición del grupo fiscal, entidad dominante y entidades dependientes, establece que:
“(…)
2. Se entenderá por entidad dominante aquella que cumpla los requisitos siguientes:
(…)
b) Que tenga una participación, directa o indirecta, al menos, del 75 por ciento del capital social y se posea la mayoría de los derechos de voto de otra u otras entidades que tengan la consideración de dependientes el primer día del período impositivo en que sea de aplicación este régimen de tributación.
(…)
c) Que dicha participación y los referidos derechos de voto se mantengan durante todo el período impositivo.
(…)
3. Se entenderá por entidad dependiente aquella que sea residente en territorio español sobre la que la entidad dominante posea una participación que reúna los requisitos contenidos en las letras b) y c) del apartado anterior, así como los establecimientos permanentes de entidades no residentes en territorio español respecto de las cuales una entidad cumpla los requisitos establecidos en el apartado anterior.
(…)”
En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, la entidad consultante es la entidad dominante de un grupo de consolidación fiscal del que forman parte 7 entidades dependientes, y tiene intención de transmitir una parte muy significativa del porcentaje de participación en 3 de las entidades dependientes, presumiéndose que se producirá en 2015.
En tal caso, la entidad dominante ya no cumpliría los requisitos de las letras b) y c) del apartado 2 del artículo 58 de la LIS durante el período impositivo 2015. De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 59 de la LIS, “las entidades dependientes que pierdan tal condición quedarán excluidas del grupo fiscal con efecto del propio período impositivo en que se produzca tal circunstancia”. En consecuencia, en el período impositivo 2015 ya no formarán parte del grupo fiscal.
En lo que se refiere a los pagos fraccionados, el artículo 40 de la LIS en el régimen general del Impuesto, establece que:
“1. En los primeros 20 días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, los contribuyentes deberán efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día 1 de cada uno de los meses indicados.
No deberán efectuar el referido pago fraccionado ni estarán obligadas a presentar la correspondiente declaración las entidades a las que se refieren los apartados 4 y 5 del artículo 29 de esta Ley.
2. La base para calcular el pago fraccionado será la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales a que hace referencia el apartado anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél.
Cuando el último período impositivo concluido sea de duración inferior al año se tomará también en cuenta la parte proporcional de la cuota de períodos impositivos anteriores, hasta completar un período de 12 meses.
La cuantía del pago fraccionado previsto en este apartado será el resultado de aplicar a la base el porcentaje del 18 por ciento.
3. Los pagos fraccionados también podrán realizarse, a opción del contribuyente, sobre la parte de la base imponible del período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural determinada según las normas previstas en esta Ley.
Los contribuyentes cuyo período impositivo no coincida con el año natural realizarán el pago fraccionado sobre la parte de la base imponible correspondiente a los días transcurridos desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada uno de los períodos de ingreso del pago fraccionado a que se refiere el apartado 1. En estos supuestos, el pago fraccionado será a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día anterior al inicio de cada uno de los citados períodos de pago.
Para que la opción a que se refiere este apartado sea válida y produzca efectos, deberá ser ejercida en la correspondiente declaración censal, durante el mes de febrero del año natural a partir del cual deba surtir efectos, siempre y cuando el período impositivo a que se refiera la citada opción coincida con el año natural. En caso contrario, el ejercicio de la opción deberá realizarse en la correspondiente declaración censal, durante el plazo de 2 meses a contar desde el inicio de dicho período impositivo o dentro del plazo comprendido entre el inicio de dicho período impositivo y la finalización del plazo para efectuar el primer pago fraccionado correspondiente al referido período impositivo cuando este último plazo fuera inferior a 2 meses.
El contribuyente quedará vinculado a esta modalidad del pago fraccionado respecto de los pagos correspondientes al mismo período impositivo y siguientes, en tanto no se renuncie a su aplicación a través de la correspondiente declaración censal que deberá ejercitarse en los mismos plazos establecidos en el párrafo anterior.
No obstante, estarán obligados a aplicar la modalidad a que se refiere este apartado los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios haya superado la cantidad de 6 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que corresponda el pago fraccionado.
La cuantía del pago fraccionado previsto en este apartado será el resultado de aplicar a la base el porcentaje que resulte de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto. De la cuota resultante se deducirán las bonificaciones del Capítulo III del presente título, otras bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente, las retenciones e ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del contribuyente, y los pagos fraccionados efectuados correspondientes al período impositivo.
4. Los porcentajes previstos en los dos apartados anteriores podrán ser modificados por la Ley de Presupuestos Generales del Estado.
5. El pago fraccionado tendrá la consideración de deuda tributaria.”
De acuerdo con el apartado 3 del artículo 40 de la LIS, en el caso concreto planteado en el escrito de consulta, el grupo fiscal, que tiene la consideración de contribuyente, estará obligado a aplicar la modalidad prevista en este apartado, si el importe neto de la cifra de negocios ha superado la cantidad de 6 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que corresponda el pago fraccionado. Si por el contrario no supera tal cantidad, no estará obligado a aplicar la modalidad prevista en el apartado 3 del artículo 40 de la LIS; de manera que a no ser que opte por ella en los términos previstos en el propio apartado, aplicará la modalidad prevista en el apartado 2 del artículo 40 de la LIS.
A efectos de calcular el volumen de operaciones del grupo fiscal durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que corresponda el pago fraccionado, dado que, según se ha descrito anteriormente, se han excluido sociedades que formaban parte del grupo durante los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo, habrá de tenerse en cuenta el momento en que se produce tal exclusión:
Si la exclusión se produce antes de que se inicie el plazo para realizar el primer pago fraccionado correspondiente al período impositivo, el volumen de operaciones sería el realizado durante los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo, excluidas las operaciones internas, minorado en el volumen de operaciones correspondientes a las sociedades excluidas realizadas en ese mismo período, consideradas individualmente.
En el caso que la exclusión se produzca después de que se haya iniciado el plazo para realizar el primer pago fraccionado correspondiente al período impositivo, el volumen de operaciones no se alterará, pues todos los pagos fraccionados del período impositivo deben realizarse utilizando la misma modalidad.
En el supuesto de que, como resultado de lo anteriormente señalado, el grupo fiscal aplique la modalidad prevista en el apartado 2 del artículo 40 de la LIS, cuando en el período impositivo en curso, el grupo fiscal aparezca modificado respecto a su composición en el período impositivo que haya de ser tomado como base del pago fraccionado, como consecuencia de la exclusión de sociedades miembros, la cuota se verá afectada por la disminución de las cantidades que, por pago fraccionado, correspondan a sociedades excluidas, consideradas aisladamente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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