Impuesto de sociedades - V1733-16 - 20/04/2016

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.1.a) de la LIS considera como fusión la operación por la cual “Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”.

En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión.

Por tanto, si la operación de fusión proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS con las condiciones y requisitos exigidos en la misma.

Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.

De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretenden realizar la operación de fusión planteada son agrupar en una sola sociedad los recursos económicos que permitan invertir en el sector inmobiliario, a fin de que el arrendamiento se convierta en su actividad económica. Asimismo, la eliminación de una estructura societaria permitirá un ahorro administrativo que abundaría en beneficio de la actividad económica.

El hecho de que la sociedad Y tengan bases imponibles negativas pendientes de compensar no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal del capítulo VII del título VII de la LIS. No obstante, en el presente caso, la entidad Y se encuentra inactiva y su patrimonio actual parece estar compuesto exclusivamente por créditos a X, por lo que la operación planteada no parece reforzar y mejorar la situación patrimonial de la actividad de arrendamiento. En tal caso, cabría considerar que la fusión proyectada tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar, generadas en sede de la sociedad Y, por lo que los motivos alegados no se considerarían económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS, y la operación no podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS.

Sin perjuicio de lo anterior, la entidad consultante manifiesta su intención de renunciar a las bases imponibles negativas pendientes de compensar. El artículo 84.1 de la LIS establece el principio de subrogación en las sucesiones a título universal, por lo que en una operación de fusión, en la que existe una sucesión a título universal, la entidad absorbente se subrogaría en el derecho a compensar las bases imponibles negativas de la entidad absorbida. No obstante, del artículo 26.1 de la LIS, que indica que las bases imponibles negativas “podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes (…)”, se desprende que la entidad absorbente se subroga en el derecho a optar por la compensación de dichas bases, derecho que podrá ejercer o no. Ahora bien, la renuncia a tal derecho no se realiza de forma previa, sino sólo en el momento de poder ejercitar el derecho a través de cada autoliquidación, de manera que no es posible valorar a priori esta opción.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.