Impuesto de sociedades - V1860-23 - 27/06/2023

El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante, LIS) establece que:

“En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.

En relación con la imputación temporal de ingresos y gastos, el artículo 11 de la LIS establece lo siguiente:

“1. los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.

(…).

3. 1º. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores.

(…)”.

En particular, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación documental, salvo que tuviera la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la normativa del Impuesto.

En materia de deterioros por insolvencias de créditos, el apartado 1 del artículo 13 de la LIS establece que “serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.

b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:

1º. Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.

2º. Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

3º. Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.

(…)”.

De la escasa información facilitada en el escrito de consulta, parece desprenderse que la consultante prestó y facturó un servicio, en el ejercicio económico 2019, pagadero en un plazo determinado, no habiéndolo cobrado a la fecha de vencimiento. No consta en el escrito de consulta, la fecha del vencimiento de la obligación ni la de la reclamación judicial del pago. Tampoco consta, en el escrito de consulta, si la consultante dotó o no el correspondiente deterioro contable en el ejercicio en que se produjo el impago.

Si la entidad consultante no contabilizó la pérdida por deterioro del crédito, en la fecha en que se produjo el impago, no pudo deducir fiscalmente gasto alguno.

Por el contrario, si la consultante hubiera registrado el deterioro contable en el ejercicio en que se produjo el impago, el correspondiente gasto contable tendría la consideración de fiscalmente deducible siempre y cuando se cumpliera alguna de las circunstancias contenidas en las letras a) a d) del apartado 1 del artículo 13 de la LIS, previamente transcrito, y siempre que no concurriera ninguna de las situaciones recogidas en los números 1º a 3º del mismo.

Por tanto, a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, si la consultante contabilizó la pérdida por deterioro, en el ejercicio en que se produjo el impago del crédito, dicho gasto sólo tendrá la consideración de fiscalmente deducible si concurre alguna de las circunstancias enumeradas en el artículo 13.1 de la LIS, en los términos establecidos en dicho precepto y, en particular, si transcurre el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.

No obstante, si la consultante hubiera contabilizado el deterioro en un ejercicio posterior a aquel en el que hubiera procedido su imputación temporal, con arreglo al principio de devengo, mediante un cargo en una cuenta de reservas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 11.3.1º de la LIS, previamente transcrito, la imputación contable de dicho gasto se integrará en la base imponible del ejercicio en que se lleve a cabo su registro, a través de un ajuste extracontable negativo, siempre que concurra alguna de las circunstancias enumeradas en el artículo 13.1 de la LIS, en los términos establecidos en dicho precepto y siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de la norma general de imputación temporal, debiéndose tener en consideración, a tales efectos, el instituto de la prescripción.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.