En primer lugar, es preciso traer a colación lo dispuesto en el artículo 88.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18), en adelante LGT, en virtud del cual:
“1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.”.
Conforme a lo anterior, los obligados tributarios solo podrán formular consultas tributarias respecto a su propio régimen, clasificación o calificación tributaria que les corresponda, no respecto al régimen, clasificación o calificación tributaria de otros obligados tributarios, por lo que la contestación a la presente consulta no puede versar sobre la tributación del socio de la entidad consultante ni sobre la materia contable, cuya competencia no corresponde a este Centro Directivo.
El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece:
“3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
Por otra parte, el artículo 11 de la LIS señala que:
‘’1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(…)
3.1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.
Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores.
(…).”
Y el artículo 13.1 de la LIS, sobre la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, dispone que:
“1. Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento de la obligación.
b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:
1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.
2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
3.º Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.
(…)”.
En línea con lo anterior, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental.
Adicionalmente, la deducibilidad de la pérdida por deterioro de créditos dependerá de que se cumpla alguna de las circunstancias contenidas en las letras a) a d) del artículo 13.1 de la LIS, previamente transcrito, y siempre que no concurra ninguna de las situaciones recogidas en los números 1º a 3º del mismo.
En consecuencia, en la medida en que concurrieran las circunstancias y requisitos establecidos en el artículo 13.1 de la LIS, el deterioro contable que, de acuerdo con la normativa contable de aplicación, hubiera registrado la entidad consultante, resultaría fiscalmente deducible, siempre que se cumplan los requisitos generales de deducibilidad del gasto.
En el supuesto de que posteriormente, de acuerdo con la normativa contable de aplicación, se produjera la baja del crédito, no habría que realizar ningún ajuste al resultado contable para determinar la base imponible.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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