En primer lugar se cuestiona si la operación planteada, en virtud de la cual la entidad NR vendería parte de sus participaciones en X a la sociedad de nueva creación HoldCo, concediendo para ello la propia NR un préstamo a HoldCo, tiene motivos económicos válidos a efectos de determinar la deducibilidad de los gastos financieros derivados del préstamo intragrupo otorgado a HoldCo. Al respecto, el artículo 15.h) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone que:
“No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
(…)
h) Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.”
En aplicación del artículo 15.h) de la LIS antes transcrito, en la medida en que la deuda se produzca con una entidad del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, y la misma se destine a la adquisición, a otra entidad del grupo, de participaciones de otra sociedad, podría resultar de aplicación la restricción señalada en el artículo 15.h) de la LIS, salvo que, como se señala en el mismo, el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de la operación.
En el caso concreto planteado, la entidad que otorga el préstamo a HoldCo (NR), participa íntegramente en HoldCo, con lo que sería una entidad del grupo en los términos del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. A su vez, el préstamo recibido por HoldCo se destinará a la adquisición a NR de las participaciones en la entidad consultante. Por tanto, en principio resultaría de aplicación la restricción señalada en el artículo 15.h) de la LIS, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de la operación.
En este sentido, los motivos económicos válidos que habrían de concurrir para la realización de las operaciones que determinarían la deducibilidad fiscal de los gastos financieros devengados derivados de deudas con entidades del grupo, requieren que las operaciones sean razonables desde la perspectiva económica, como pueden ser supuestos de reestructuración dentro del grupo, consecuencia directa de una adquisición a terceros, o bien aquellos supuestos en que se produce una auténtica gestión de las entidades participadas desde el territorio español.
A este respecto, en el escrito de consulta se indica que los motivos fundamentales por los que el grupo ha decidido acometer dicha reestructuración son que la transacción prevista se llevará a cabo de forma análoga en el resto de las principales jurisdicciones y entidades operativas generadoras de caja dentro del grupo, lo que permitirá que se cumpla el principio de plena concurrencia en la determinación del resultado contable y fiscal, evitando distorsiones en la asignación de los beneficios generados a cada jurisdicción; los términos y condiciones de los préstamos intragrupo serían análogos a los de la deuda frente a terceros; y tras la deuda intragrupo se realizarán un conjunto de operaciones de forma que la misma se ubique a nivel de NRInversores, entidad que tiene la deuda frente a terceros, de tal manera que se pueda comprobar inequívocamente que esta deuda procede del reparto de la financiación de terceros. En este caso concreto, se desprende que la deuda intragrupo deriva de una reestructuración dentro del grupo consecuencia directa de una adquisición a terceros, de las participaciones en la entidad consultante por lo que no resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 15.h) de la LIS.
No obstante, la deducibilidad de los gastos financieros estarán sometidos a los límites y condiciones establecidos en el artículo 16 de la LIS.
En segundo lugar se cuestiona si la constitución de HoldCo y posterior aportación y venta de las participaciones de X, supone la extinción del grupo fiscal. El capítulo VI del título VII de la LIS regula el régimen especial de consolidación fiscal. En particular, el artículo 58.6 de la LIS dispone que:
“6. El grupo fiscal se extinguirá cuando la entidad dominante pierda dicho carácter. No obstante, no se extinguirá el grupo fiscal cuando la entidad dominante pierda tal condición y sea no residente en territorio español, siempre que se cumplan las condiciones para que todas las entidades dependientes sigan constituyendo un grupo de consolidación fiscal, salvo que se incorporen a otro grupo fiscal.”
Los datos de la consulta afirman que la entidad NRTop cumple los requisitos establecidos en el artículo 58 de la LIS para ser considerada la entidad dominante del grupo fiscal español en el ejercicio 2015. Puesto que se desconoce en qué fecha concreta, dentro del ejercicio 2016, se va a realizar la adquisición del grupo por parte de los nuevos inversores, se parte de la presunción de que la entidad NRTop sigue cumpliendo los requisitos del artículo 58 de la LIS para ser considerada la entidad dominante del grupo fiscal español hasta que la entidad NRInversoresTop pasa a ser considerada la entidad dominante del grupo fiscal español. En tal caso, no se producirá la extinción del grupo fiscal español, en los términos dispuestos en el artículo 58.6 de la LIS, en la medida en que todas las entidades dependientes sigan constituyendo un grupo de consolidación fiscal, sin que se incorporen a otro grupo fiscal.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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