El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.1.a) de la LIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en la misma.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretende realizar la operación de fusión planteada son que en los últimos años, por razones de eficiencia y de racionalización de recursos, el grupo G ha venido experimentando una centralización de funciones en la sociedad A, tanto a nivel nacional como internacional, considerándose que no tiene sentido empresarial mantener la explotación de los productos H en la sociedad X de forma aislada del resto de los productos del grupo G. En este sentido, la sociedad X nació como una joint venture fruto de un acuerdo estratégico entre los dos grupos empresariales, y a partir del momento en que uno de los grupos empresariales sale del accionariado y el grupo G pasa a ser el único socio, deja de tener sentido mantener dicha sociedad, especialmente si el grupo G viene organizando toda su actividad económica de un modo más centralizado. Asimismo la operación permitiría simplificar la estructura societaria del grupo en España, con el consecuente ahorro de costes de gestión administrativos, contables y legales. La fusión permitiría también unificar en una misma sociedad el inmovilizado intangible (marca) preciso para el desarrollo de la actividad y gestionar todo el portfolio de marcas de forma concentrada. Adicionalmente, se conseguirían eliminar las facturaciones cruzadas por productos y servicios que actualmente existen entre ambas sociedades, evitar duplicidades en la gestión de proveedores compartidos por ambas compañías o facilitar los flujos de tesorería de la sociedad X.
El hecho de que la sociedad X absorbida tenga deducciones pendientes de aplicar (cuya procedencia o límites temporales en su aplicación no se analizan en la presente contestación), generadas en períodos impositivos anteriores a su incorporación al grupo de consolidación fiscal, no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS, en la medida en que en el escrito de consulta se manifiesta que la entidad podría llegar a aplicar todas las deducciones acreditadas y pendientes de aplicar en caso de no realizarse la fusión, y en la medida en que las entidades intervinientes en la operación sean sociedades operativas, y tras la operación de fusión se continúen realizando las actividades que venían realizando, y no se realice la misma en un momento temporal dentro de un plan de liquidación de alguna de las actividades desarrolladas por dichas entidades. En tal caso, los motivos alegados podrían considerarse económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
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