En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 7.2.C) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre).
Artículo 7.
“2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:
(…)
C) Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad, las actas complementarias de documentos públicos a que se refiere el Título VI de la Ley Hipotecaria y las certificaciones expedidas a los efectos del artículo 206 de la misma Ley, a menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión, cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras, salvo en cuanto a la prescripción cuyo plazo se computará desde la fecha del expediente, acta o certificación”.
Primera cuestión. Determinar en qué medida ha afectado la reforma de la Ley Hipotecaria al contenido del artículo 7.2.C).
El citado precepto se remite al Título VI de la Ley Hipotecaria (aprobada por Decreto de 8 de febrero de 1946), en el que se regulan diversos procedimientos destinados a lograr la concordancia entre el Registro y la realidad jurídica y que ha sufrido una importante modificación en virtud de la Ley 13/2015, de 24 de junio:
- Redacción anterior. Artículos 198 y 200
Artículo 198.
“La concordancia entre el registro y la realidad jurídica extra registral se llevará a cabo, según los casos, por la primera inscripción de las fincas que no estén inscritas a favor de persona alguna, por la reanudación del tracto sucesivo interrumpido y por el expediente de liberación de cargas y gravámenes.
Artículo 200.
“La reanudación del tracto sucesivo interrumpido se verificará mediante acta de notoriedad o expediente de dominio”
- Redacción actual. Artículos 198 y 208.
Artículo 198.
“La concordancia entre el Registro de la Propiedad y la realidad física y jurídica extra registral se podrá llevar a efecto mediante alguno de los siguientes procedimientos:
1.º La inscripción de la representación gráfica georreferenciada de la finca y su coordinación con el Catastro.
2.º El deslinde registral de la finca.
3.º La rectificación de su descripción.
4.º La inscripción de plantaciones, edificaciones, instalaciones y otras mejoras incorporadas a la finca.
5.º La inmatriculación de fincas que no estén inscritas a favor de persona alguna.
6.º Las operaciones registrales sobre bienes de las Administraciones Públicas, en virtud de certificación administrativa.
7.º El expediente de reanudación del tracto sucesivo interrumpido.
8° El procedimiento de subsanación de la doble o múltiple inmatriculación.
9.º El expediente de liberación registral de cargas o gravámenes extinguidos por prescripción, caducidad o no uso”
Artículo 208.
“La reanudación del tracto sucesivo interrumpido se realizará en expediente tramitado con arreglo a las siguientes reglas:
Primera. No se entenderá producida la interrupción del tracto sucesivo cuando la persona a cuyo favor hubiera de practicarse la inscripción haya adquirido su derecho directamente del titular registral o sus herederos. En tal caso, la inscripción únicamente podrá practicarse mediante la presentación del documento en que se hubiera formalizado la adquisición, declaración o constitución del derecho, objeto de la inscripción solicitada.
Segunda. La tramitación se acomodará a lo previsto en el artículo 203, con las siguientes especialidades:
1.ª Se iniciará el expediente mediante escrito en el cual, junto a la descripción de la finca, se expresará la última inscripción de dominio y todas las demás que estuvieren vigentes, cualquiera que sea su clase, y al que deberán acompañarse los documentos prevenidos en la letra a) de la regla segunda del apartado 1 del referido artículo.
2.ª Deberán aportarse por el interesado, junto con los documentos que acrediten su adquisición, aquellos otros de los que disponga que justifiquen la adquisición de los titulares intermedios de los que traiga causa y cualesquiera otros que considere oportuno para justificar su petición.
3.ª Junto a los interesados referidos en la regla quinta del apartado 1 del artículo 203, deberá ser citado en todo caso quien aparezca, según la última inscripción vigente, como titular del dominio o derecho real cuyo tracto interrumpido se pretende reanudar o, si consta fallecimiento de este, sus herederos, debiendo acreditar el promotor tal extremo y la condición e identidad de éstos.
4.ª Cuando la última inscripción de dominio o del derecho real cuyo tracto se pretenda reanudar tenga menos de treinta años de antigüedad, la citación al titular registral o sus herederos deberá realizarse de modo personal.
La misma regla se observará si, a pesar de tener la inscripción más de treinta años de antigüedad, se hubiese practicado con posterioridad, dentro de dicho plazo, cualquier otro asiento relativo a cualquier título otorgado por el titular registral o sus herederos.
Tercera. Si los citados comparecieran y así lo convinieran unánimemente en virtud de acta firmada por el Notario junto con todos los interesados, se extenderá la inscripción del título del solicitante, si fuera procedente.
Cuarta. Si alguno de los citados no compareciese o, compareciendo, formulase oposición, el Notario dará por conclusas las actuaciones, dejando constancia de dicho extremo en el acta que ponga fin al expediente con expresión de la causa en que se funde. En ese caso, el promotor podrá entablar demanda en juicio declarativo contra todos los que no hubieran comparecido o se hubieran opuesto, ante el Juez de primera instancia correspondiente al lugar en que radique la finca.
Quinta. No perjudicarán al titular de buena fe a cuyo favor hubieran sido practicadas las inscripciones resultantes del expediente a que se refiere este artículo, cualquiera que fuese la naturaleza del título en que se funde, los títulos de dominio o de otros derechos reales contradictorios con el del solicitante que no hubieran sido inscritos en el Registro con anterioridad”
De la comparación de los citados preceptos resulta lo siguiente:
1º.- Los procedimientos contemplados en el artículo 198 siguen estando expresamente recogidos en la nueva redacción del precepto:
- El apartado 5º se refiere a la primera inscripción de las fincas que no estén inscritas a favor de persona alguna, con la única variación de denominar inmatriculación a la primera inscripción.
- El apartado 7º contempla el expediente para la reanudación del tracto sucesivo interrumpido,
- El apartado 9º recoge el expediente de liberación de cargas y gravámenes que la nueva redacción delimita refiriéndose a aquellos que estén extinguidos por prescripción, caducidad o no uso
Por tanto no hay duda alguna que tras la reforma operada en la Ley Hipotecaria la reanudación del tracto sucesivo interrumpido se mantiene como uno de los medio de concordar la realidad registral con la extraregistral para dar cumplimiento al principio del tracto sucesivo establecido en el párrafo primero del artículo 20 de la Ley Hipotecaria “Para inscribir o anotar títulos por los que se declaren, transmitan, graven, modifiquen o extingan el dominio y demás derechos reales sobre inmuebles, deberá constar previamente inscrito o anotado el derecho de la persona que otorgue o en cuyo nombre sean otorgados los actos referidos”.
2º. - Por otro lado, y en cuanto al aspecto procedimental, el artículo 200 se limitaba a establecer que la “La reanudación del tracto sucesivo interrumpido se verificará mediante acta de notoriedad o expediente de dominio”, mientras que ahora el artículo 208 detalla el procedimiento a llevar a cabo, estableciendo una serie de reglas:
- Conforme a la primera de ellas, y a sensu contrario, se entiende producida la interrupción del tracto sucesivo cuando la persona a cuyo favor hubiera de practicarse la inscripción no haya adquirido su derecho directamente de la persona que figure como titular registral o sus herederos.
- El cuanto al procedimiento, la segunda de sus reglas se remite al establecido con carácter general en el artículo 203, regulando ciertas especialidades con respecto al escrito de inicio, la aportación de documentos que justifiquen la adquisición del interesado y la citación de los titulares registrales o sus herederos, disponiendo, por último, en su regla tercera que, si estos comparecieran y así lo convinieran unánimemente, se hará constar en acta firmada por el Notario.
Luego, se puede concluir que la reforma operada por la Ley 13/2015, de 24 de junio no ha afectado a la naturaleza del procedimiento de reanudación del tracto sucesivo sino tan solo a la tramitación del mismo, que culmina con la formalización de un acta de notoriedad que sigue siendo perfectamente subsumible en el artículo 7.2.C de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados sin necesidad de acudir a la analogía, prohibida en el ámbito tributario para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.
Segunda cuestión. Si la liquidación del acta de notoriedad de reanudación del tracto sucesivo no supondría una doble imposición dado que ya se ha practicado liquidación por la transmisión operada el 1 de enero de 2002. Dicha cuestión debe resolverse negativamente, pues la exigencia del impuesto se refiere a dos transmisiones distintas:
- Una primera transmisión realizada con anterioridad a la del 1 de enero de 2002, en cuya virtud la consultante adquirió el bien que luego transmitió y que no constaba inscrita en el Registro de la Propiedad, lo que hace necesario acudir al procedimiento registral de reanudación del tracto sucesivo para suplir la falta de título de la misma.
- Una segunda transmisión, efectuada el 1 de enero de 2002 mediante contrato privado entre la consultante y los actuales titulares, que fue objeto de autoliquidación por el ITP y AJD alegando prescripción, admitida por la oficina gestora.
En este momento lo que se plantea no es la procedencia de liquidar la transmisión efectuada el 1 de enero de 2002, en cuyo caso si se estaría incurriendo una duplicidad impositiva, sino la procedencia de liquidar el acta de notoriedad otorgada para suplir la falta de documentación de la transmisión anterior a la del 2002. El hecho imponible lo constituye el otorgamiento del acta y de ahí que el artículo 7.2.c) establezca que, en cuanto a la prescripción, el “plazo se computará desde la fecha del expediente, acta o certificación”.
Tercera cuestión. Base imponible de la liquidación.
La regla general de determinación de la base imponible en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas la establece el artículo 10 del Texto Refu8ndido del impuesto, cuyo apartado primero dispone que “está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca”.
En el supuesto planteado habrá que estar a los términos del acta de notoriedad pues la base imponible estará constituida por el valor del bien objeto del procedimiento hipotecario por lo que, en función de que en el acta de notoriedad resulte acreditada la titularidad solo del suelo o de éste y las edificaciones, así la base la base imponible estará igualmente constituida solo por el valor del suelo o por el total valor del bien.
CONCLUSION
Primera. La reforma operada por la Ley 13/2015, de 24 de junio no ha afectado a la naturaleza del procedimiento de reanudación del tracto sucesivo sino tan solo a la tramitación del mismo, que culmina con la formalización de un acta de notoriedad que sigue siendo perfectamente subsumible en el artículo 7.2.C de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados sin necesidad de acudir a la analogía, prohibida en el ámbito tributario para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.
Segunda. La liquidación del acta de notoriedad de reanudación del tracto sucesivo no supone una doble imposición pues la transmisión que documenta dicho procedimiento no es la operada el 1 de enero de 2002, por la que se ha satisfecho el impuesto, sino aquella en cuya virtud la consultante adquirió el bien y que no figuraba inscrita en el Registro.
Tercera. En cuanto a la base imponible estará constituida por el valor real del bien objeto del procedimiento hipotecario que acredita la transmisión, por lo que habrá que estar a los términos del acta de notoriedad. En función de que en el acta de notoriedad resulte acreditada la titularidad solo del suelo o de éste y las edificaciones, así la base imponible estará igualmente constituida solo por el valor del suelo o por el total valor del bien.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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