El artículo 31.2 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), referido a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, determina lo siguiente:
“Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”
Por otra parte, el artículo 45.I.C) 24 del TRLITPAJD, establece que “Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1.º de la presente Ley serán los siguientes:
(…)
C) Con independencia de las exenciones a que se refieren los apartados A) y B) anteriores, se aplicarán en sus propios términos y con los requisitos y condiciones en cada caso exigidos, los beneficios fiscales que para este impuesto establecen las siguientes disposiciones.
24.ª La Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios.”
El artículo 1 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios (BOE de 4 de abril de 1994) dispone lo siguiente:
“1. Las Entidades financieras a las que se refiere el artículo 2.º de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Mercado Hipotecario, podrán ser subrogadas por el deudor en los préstamos hipotecarios concedidos, por otras Entidades análogas, con sujeción a lo dispuesto en esta ley.
2. La subrogación a que se refiere el apartado anterior será de aplicación a los contratos de préstamo hipotecario, cualquiera que sea la fecha de su formalización y aunque no conste en los mismos la posibilidad de amortización anticipada.”
A su vez, el artículo 7 del mismo texto legal establece que “Estará exenta la escritura que documente la operación de subrogación en la modalidad gradual de «Actos Jurídicos Documentados» sobre documentos notariales.”
Por otra parte, el artículo 9 de la Ley 2/1994 establece que:
“Estarán exentas en la modalidad gradual de «Actos Jurídicos Documentados» las escrituras públicas de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor, siempre que el acreedor sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1.º de esta ley y la modificación se refiera a las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente, a la alteración del plazo del préstamo, o a ambas.”
Conforme a los preceptos transcritos, la escritura pública en la que se formalice la novación modificativa de un préstamo hipotecario consistente en el cambio de las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado, formalizada de común acuerdo entre deudor y acreedor y siempre que éste sea una entidad financiera de las referidas en el artículo 2.º de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Mercado Hipotecario, está sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados pero exenta en virtud del artículo 45.I.C.24. Ahora bien, el hecho de que la operación planteada esté exenta de la cuota gradual de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no supone que por ello el obligado tributario quede exonerado de la obligación de presentar la autoliquidación del referido impuesto. Así establece el artículo 98 del reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), en adelante RITPAJD:
“1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar los documentos comprensivos de los hechos imponibles a que se refiere el Reglamento y, caso de no existir aquéllos, una declaración en el plazo y en la oficina competente señalados en los artículos 102 y 103 de este Reglamento”.
2. No será necesaria la presentación en las Oficinas Liquidadoras de:
a) Los documentos por los que se formalice la transmisión de efectos públicos, acciones, obligaciones y valores negociables de todas clases, intervenidos por corredores oficiales de comercio y por sociedades y agencias de valores.
b) Los contratos de arrendamiento de fincas urbanas cuando se extiendan en efectos timbrados.
c) Las copias de las escrituras y actas notariales que no tengan por objeto cantidad o cosa valuable y los testimonios notariales de todas clases, excepto los de documentos que contengan actos sujetos al impuesto si no aparece en tales documentos la nota de pago, de exención o de no sujeción.
d) Las letras de cambio y actas de protesto.
e) Cualesquiera otros documentos referentes a actos y contratos para los cuales el Ministerio de Economía y Hacienda acuerde el empleo obligatorio de efectos timbrados como forma de exacción del impuesto.
f) Los poderes, facturas y demás documentos análogos del tráfico mercantil.”
Por tanto, dado que la operación planteada constituye hecho imponible de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y no está incluida en ninguno de los supuestos que se exceptúan de tal obligación en el apartado 2 del artículo 98, la consultante queda obligada a la presentación de la correspondiente autoliquidación, aunque al estar la operación exenta no deba efectuar ingreso alguno, supuesto contemplado expresamente en el artículo 107.4 del citado reglamento.
No obstante, el artículo 49 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (B.O.E. 19 de diciembre), al establecer el alcance de las competencias normativas de las Comunidades Autónomas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone en su apartado 2 que “también podrán regular los aspectos de gestión y liquidación del impuesto”. Por tanto, la aplicación de la normativa estatal contenida en los artículos 98 y 107 del RITPAJD, debe entenderse sin perjuicio de la regulación que en este punto pueda haber establecido la Comunidad Autónoma de Galicia.
Respecto a la cláusula de mantenimiento de rango, como ya se ha dicho en consultas anteriores, entre ellas la V1644-14 y V3463-13, no constituye hecho imponible de la cuota variable del documento notarial, en tanto que al no suponer por sí misma una alteración del rango hipotecario debe entenderse que carece de contenido valuable, y que, en consecuencia, no reúne los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD para tributar por la referida cuota variable.
CONCLUSION: Primera: La escritura pública en la se formalice la novación modificativa de un préstamo hipotecario consistente en el cambio de las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado, formalizada de común acuerdo entre deudor y acreedor y siempre que este sea una entidad financiera de las referidas en el artículo 2.º de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Mercado Hipotecario, está sujeta y exenta de la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD. Sin embargo, aunque exenta, la operación planteada constituye hecho imponible de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados del ITPAJD por lo que la consultante está obligada a presentar la correspondiente autoliquidación aun cuando no deba efectuar ingreso alguno, sin perjuicio de la regulación que en este punto pueda haber establecido la Comunidad Autónoma de Galicia.
Segunda: La cláusula de mantenimiento de rango no constituye hecho imponible de la cuota variable del documento notarial, en tanto que al no suponer por sí misma una alteración del rango hipotecario debe entenderse que carece de contenido valuable, y que, en consecuencia, no reúne los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD para tributar por la referida cuota variable.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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