En relación con las cuestiones planteadas en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) –LISD– dispone lo siguiente en su apartado 1.b):
«Artículo 3.º Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
[…]
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”.
[…]».
El sujeto pasivo del impuesto se encuentra regulado en el artículo 5 de la LISD en estos términos:
«Artículo 5.º Sujetos pasivos.
Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
[…]
b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos” equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.
[…]».
«Artículo 7.º Obligación real.
A los contribuyentes no incluidos en el artículo inmediato anterior se les exigirá el impuesto, por obligación real, por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, así como por la percepción de cantidades derivadas de contratos de seguros sobre la vida cuando el contrato haya sido realizado con Entidades aseguradoras españolas o se haya celebrado en España con Entidades extranjeras que operen en ella».
Conforme a los preceptos transcritos, la donación de dinero objeto de consulta que pretende realizar el consultante a favor de una persona residente en Rumanía constituiría un supuesto de hecho imponible del ISD por el concepto de donación, siendo el sujeto pasivo el adquirente, esto es, el residente en Rumanía. Ahora bien, dado que el sujeto pasivo es no residente, la operación solo estaría sujeta al ISD en el caso de que tal operación se realizara en España.
Por otra parte, cabe indicar que, conforme a lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre de 2003) –LGT–, las consultas deben ser planteadas por el obligado tributario, bien directamente, bien a través de un representante debidamente acreditado, lo cual no sucede en el presente caso. No obstante, a efectos informativos, a continuación se transcribe la resolución V0454-08, de 28 de febrero de 2008, de esta Dirección General en contestación vinculante a una consulta muy similar a la planteada:
«En primer lugar, cabe advertir que en el escrito de consulta se indica que la donación del dinero se pretende realizar mediante transferencia bancaria, pero no se indica expresamente dónde están situadas las cuentas bancarias a utilizar. No obstante, parece razonable considerar que lo que la consultante pretende es efectuar una transferencia desde una cuenta corriente propia abierta en una sucursal de una entidad bancaria situada en España a una cuenta corriente de su hija abierta en una sucursal de una entidad bancaria situada en Suiza, es decir, que el dinero ya saldrá de España a nombre de su hija, que será la donataria. La contestación que se expone a continuación parte de esta premisa.
El artículo 3.1.b) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) –en adelante, LISD– dispone que “Constituye el hecho imponible: … b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos”. Asimismo, el artículo 2 determina en su apartado 1 que “El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá en todo el territorio español, sin perjuicio de lo dispuesto en los regímenes tributarios forales de Concierto y Convenio Económico vigentes en los Territorios Históricos del País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra, respectivamente, y de lo dispuesto en los Tratados o Convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno”.
Por su parte, los artículos 6 y 7 de la LISD regulan la obligación personal y real de contribuir en los siguientes términos:
“Artículo 6.º Obligación personal.
1. A los contribuyentes que tengan su residencia habitual en España se les exigirá el impuesto por obligación personal, con independencia de dónde se encuentren situados los bienes o derechos que integren el incremento de patrimonio gravado.
2. Para la determinación de la residencia habitual se estará a lo establecido en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
3. Los representantes y funcionarios del Estado español en el extranjero quedarán sujetos a este impuesto por obligación personal, atendiendo a idénticas circunstancias y condiciones que las establecidas para tales sujetos pasivos en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”
“Artículo 7.º Obligación real.
A los contribuyentes no incluidos en el artículo inmediato anterior se les exigirá el impuesto, por obligación real, por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, así como por la percepción de cantidades derivadas de contratos de seguros sobre la vida cuando el contrato haya sido realizado con Entidades aseguradoras españolas o se haya celebrado en España con Entidades extranjeras que operen en ella.”
La hija de la consultante, que será la donataria de la donación proyectada, no es residente en España. Por lo tanto, de acuerdo con los preceptos transcritos, se le exigirá el impuesto sólo por la llamada obligación real, es decir, exclusivamente por las donaciones que reciba en territorio español. A este respecto, dado que el dinero a donar estará situado en España en el momento de la donación, la hija de la consultante estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación. A estos efectos, la Administración tributaria competente será la del Estado (Oficina Nacional de Gestión Tributaria-Sucesiones no residentes).
Para cumplir esta obligación tributaria, existen dos procedimientos alternativos, a voluntad del contribuyente:
Autoliquidación: El contribuyente presenta el impreso normalizado correspondiente y efectúa la autoliquidación del impuesto (modelo 651) y pago del impuesto. En este caso, la autoliquidación, una vez pagada en una entidad bancaria, deberá ser presentada en las ventanillas de Recepción de documentos de la Delegación de la AEAT de Madrid, sita en la calle Guzmán el Bueno, nº 139, de Madrid.
Declaración y liquidación administrativa: El contribuyente se limita a declarar la realización del hecho imponible (en este supuesto, donación), acompañando el documento en el que se haya formalizado, y, posteriormente, la Administración tributaria le notificará la liquidación administrativa correspondiente, que deberá ingresar en el plazo que se le indique. En este caso, la declaración se puede presentar en cualquier Registro público, en escrito dirigido a la Oficina Nacional de Gestión Tributaria-Sucesiones no residentes, si bien se recomienda, por proximidad, el Registro de la AEAT de la calle Lérida, nº 32-34 o el de la calle Guzmán el Bueno, nº 139, ambos, de Madrid.
CONCLUSIONES:
Primera: Una donación dineraria realizada por una persona física residente fiscal en España a un donatario no residente en el territorio español estará sujeta a tributación en España, siempre que el dinero objeto de la donación esté situado en España en el momento de la realización de dicho negocio jurídico.
Segunda: La Administración tributaria competente para la gestión del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a una donación dineraria recibida en España por una persona no residente es la Administración tributaria del Estado (Oficina Nacional de Gestión Tributaria-Sucesiones no residentes).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria».
Por último, en cuanto a la consulta sobre si el pago lo podría realizar el consultante, debe decirse que la obligación tarria recae en el contribuyente, y que, conforme a lo dispuesto en el artículo 17.5 de la LGT, “Los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas“. Es decir, el pago debe realizarlo el obligado tributario; si lo hace alguien en su nombre el pago será válido, generando una nueva consecuencia jurídico-privada entre las partes (donante y donatario), que, en su caso, podría constituir una nueva donación sujeta al ISD.
CONCLUSIONES:
Primera: Una donación dineraria realizada por una persona física residente fiscal en España a un donatario no residente en el territorio español estará sujeta a tributación en España, siempre que el dinero objeto de la donación esté situado en España en el momento de la realización de dicho negocio jurídico.
Segunda: La Administración tributaria competente para la gestión del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a una donación dineraria recibida en España por una persona no residente es la Administración tributaria del Estado (Oficina Nacional de Gestión Tributaria-Sucesiones no residentes).
Tercera: El pago debe realizarlo el obligado tributario; si lo hace alguien en su nombre el pago será válido, generando una nueva consecuencia jurídico-privada entre las partes (donante y donatario), que, en su caso, podría constituir una nueva donación sujeta al ISD.
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