Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos - V3426-15 - 10/11/2015

En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:

Las Comunidades de Aguas constituidas en las Islas Canarias se configuran como entidades asociativas con personalidad jurídica propia mediante la cual varias personas unen sus esfuerzos y medios para extraer y/o conducir aguas privadas participando todos ellos de los gastos de la comunidad y de sus réditos según el número de participaciones que posean. Se trata de comunidades de bienes que gozan de personalidad jurídica propia conforme establece la Ley de 27 de diciembre de 1956, de Heredamientos de Aguas.,

Por su parte, la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias regula las especialidades del régimen fiscal de las Comunidades de Aguas y Heredamientos de Canarias en la disposición adicional tercera, en los siguientes términos:

"1. Las Comunidades de Aguas y Heredamientos de Canarias, reguladas por la Ley de 27 de diciembre de 1.956, continuarán exentas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de la tributación que deban soportar los partícipes y comuneros en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o Sociedades, según corresponda, y de los deberes de colaboración con la Hacienda pública española establecidos en la Ley General Tributaria.

2 No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en ningún caso se considerará rendimiento sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre Sociedades, el agua percibida por los comuneros o partícipes que sea destinada al riego de sus explotaciones agrícolas.

3 Las transmisiones "inter vivos" y "mortis causa" de participaciones en Comunidades y heredamientos estarán exentas de los tributos que gravan el tráfico de bienes.

4 Las Comunidades de Aguas y Heredamientos de Canarias quedan exentas del Impuesto de Actividades Económicas por la actividad consistente en la captación, tratamiento y distribución de agua para núcleos urbanos".

En el supuesto del escrito de consulta, se trata de una Comunidad de aguas cuyos comuneros no son personas físicas, sino cuatro entidades con igual cuota de participación y cuya titularidad corresponde a sendos grupos familiares, entidades que, como dice el escrito, son “titulares de valores o acciones representativas de la participación en pozos y Comunidades de Aguas”, lo que supone que cada grupo familiar precise desarrollar “actividades de gestión de dicha cartera de valores y, simultáneamente, de gestión de venta y comercialización de dichas acciones de agua”.

Dado que la Comunidad de Aguas tiene personalidad jurídica no procede el régimen de atribución de rentas y, en consecuencia, los rendimientos que por alícuotas partes perciban los comuneros –en este caso, cuatro sociedades mercantiles- tendrán la naturaleza de rendimientos de capital mobiliario para dichas entidades.

Consecuentemente, para la eventual exención en el Impuesto sobre el Patrimonio de las personas físicas que integran cada entidad habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, que la establece en los términos siguientes:

"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:

a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:

Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o

Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

A los efectos previstos en esta letra:

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.

A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:

1º No se computarán los valores siguientes:

Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.

Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.

Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.

Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.

2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.

b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.

c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.

A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.

Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.

La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".

A la vista del artículo y apartado transcrito y en particular de su letra a), cabe plantearse si la entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario, lo que excluiría a sus socios del acceso a la exención en el impuesto patrimonial.

En cuanto al carácter mayoritario de los valores en el activo de las entidades, la respuesta ha de ser negativa no ya por la aplicación de lo previsto en el último párrafo del punto 1º sino porque, a juicio de esta Dirección General, las “participaciones” y “acciones del agua” no tienen el carácter de valores negociables desde la perspectiva de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, en cuanto no son susceptibles de tráfico generalizado e impersonal en un mercado financiero.

Tampoco puede considerarse que la mayoría del activo no esté afecto a actividades económicas, aunque los rendimientos que perciben de la Comunidad de Aguas tengan la consideración de rendimientos del capital mobiliario.

En definitiva, no se aprecia obstáculo alguno para el acceso a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio de los socios de las entidades a que se refiere el escrito de consulta siempre que, como es obvio, se cumplan todos y cada uno de los requisitos de grupo de parentesco y ejercicio de funciones directivas, tal y como se afirma. De igual forma, procedería la reducción del 95% en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a que se refiere el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, en los términos previstos en dicho artículo, apartado y letra.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.