De acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, parece deducirse que el consultante desarrolla una actividad profesional, y que la determinación del rendimiento neto de la actividad económica se efectuará por el método de estimación directa, en la modalidad simplificada si se cumplen los requisitos establecidos en el artículo 28 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), y el consultante no renuncia a su aplicación, o en la modalidad normal, si no se reúnen tales requisitos o si la consultante renuncia a la aplicación de la modalidad simplificada.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF–, el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las normas especiales contenidas en el artículo 30 para la estimación directa.
Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, nos lleva al artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre) –en adelante LIS–, cuyo apartado 3 establece que “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”.
Con respecto a la imputación temporal de los rendimientos de actividades económicas el artículo 14 de la LIRPF se remite a la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades al señalar que “Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”. Por su parte, el apartado 1 del artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, señala que “Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al periodo impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
A su vez, el artículo 15.e) de la citada Ley del Impuesto sobre Sociedades determina que no tendrán la consideración de gastos deducibles los donativos y liberalidades. A los que añade en su segundo párrafo que no se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que sean necesarios para la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica.
Sin perjuicio de lo anterior, cabe recordar que la deducibilidad de un gasto está condicionada además, entre otros requisitos, a que quede convenientemente justificado mediante el original de la factura o documento sustitutivo y registrado en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, siempre que, como se ha indicado, determinen el rendimiento neto de las mismas en el régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.
No obstante lo anterior, en relación con la posibilidad de considerar como gasto deducible de la actividad económica los pagos realizados por el consultante del seguro de salud objeto de consulta, la letra a) de la regla 5ª del apartado 2 del artículo 30 de la LIRPF, de acuerdo con su redacción vigente a partir de 1 de enero de 2018, establece lo siguiente:
“5.ª Tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto en estimación directa:
a) Las primas de seguro de enfermedad satisfechas por el contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cónyuge e hijos menores de veinticinco años que convivan con él. El límite máximo de deducción será de 500 euros por cada una de las personas señaladas anteriormente o de 1.500 euros por cada una de ellas con discapacidad.”.
De acuerdo con lo anterior, es gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de la referida actividad económica en estimación directa, las primas de seguro de enfermedad satisfechas por el consultante en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cónyuge e hijos menores de veinticinco años que convivan con ella. El límite máximo de deducción es de 500 euros por cada una de las personas señaladas anteriormente o de 1.500 euros para cada una de ellas con discapacidad.
Por otro lado, para que sean deducibles las primas de dicho seguro de enfermedad abonadas por el consultante, de acuerdo con el criterio mantenido por este Centro Directivo en consulta vinculante nº V2496/2005, de 12 de diciembre de 2005, se exige que el tomador de dicho seguro sea, en este caso, el propio consultante que es la persona que ejerce la actividad profesional, ya que según el artículo 14 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro (BOE de 17 de octubre), el tomador del seguro está obligado al pago de la prima en las condiciones estipuladas en la póliza.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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