Sin entrar a realizar valoración alguna respecto a la afirmación contenida en el contrato de compraventa que se adjunta con el escrito de consulta de que “se transmite la totalidad del Patrimonio empresarial del cedente”, pues no se plantea cuestión alguna al respecto, el asunto se delimita al análisis de la tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la transmisión del conjunto de bienes muebles (maquinaria y demás elementos de un gimnasio) objeto del contrato de compraventa y que eran propiedad del consultante.
En cuanto se tratase de la transmisión de elementos afectos a una actividad económica, habrá que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 28.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), según el cual “para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo”.
El importe de la ganancia o pérdida patrimonial generada será la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos en los artículos 35 y siguientes.
“A estos efectos, el artículo 35 establece lo siguiente:
1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste”.
Por su parte, el artículo 37.1.n) de la misma ley establece, dentro de las reglas especiales de valoración, lo siguiente:
“En las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor”.
A su vez, el artículo 40 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), señala:
“1. El valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.
A estos efectos, se considerará como amortización mínima la resultante del período máximo de amortización o el porcentaje fijo que corresponda, según cada caso.
2. Tratándose de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, teniendo en cuenta las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, sin perjuicio de la amortización mínima a que se refiere el apartado anterior. Cuando los elementos patrimoniales hubieran sido afectados a la actividad después de su adquisición y con anterioridad al 1 de enero de 1999, se tomará como fecha de adquisición la que corresponda a la afectación”.
Por tanto, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el importe real por el que se efectúe la enajenación, siempre que no sea inferior al valor normal de mercado, en cuyo caso se tomaría este, y el valor contable de los elementos del inmovilizado material transmitidos.
No obstante todo lo indicado anteriormente, si los elementos transmitidos no tuvieran la consideración de elementos afectos a una actividad económica que viniera desarrollando el consultante, su venta dará también lugar a una ganancia o pérdida patrimonial por diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición (ambos valores en los términos que recoge el artículo 35 antes transcrito), teniendo en cuenta, en su caso, lo dispuesto en el artículo 23 del Reglamento del Impuesto y —si resultase procedente— el régimen transitorio aplicable a las ganancias patrimoniales correspondientes a transmisiones de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994 (disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto).
A efectos de lo señalado en el párrafo anterior se procede a transcribir a continuación el contenido del artículo 23 del Reglamento:
“1. Las afectaciones a actividades económicas de bienes o derechos del patrimonio personal se realizarán por el valor de adquisición que según las normas previstas en los artículos 35.1 y 36 de la Ley del Impuesto tuvieran en dicho momento.
2. En las desafectaciones de bienes o derechos afectos a actividades económicas al patrimonio personal, se tomará a efectos de este Impuesto su valor contable en dicho momento, calculado de acuerdo con las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima”.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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