La consulta tiene por objeto la aptitud de materializar la Reserva para Inversiones en Canarias (en adelante, RIC) a través de la contratación de una persona a jornada parcial con un contrato laboral en prácticas, o a través de la contratación de una persona a jornada parcial.
La presente contestación parte de la hipótesis de que la consultante ejerce su actividad en Canarias.
El artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio (BOE de 7 de julio), de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en su apartado 15, dispone lo siguiente:
“15. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que determinen sus rendimientos netos mediante el método de estimación directa tendrán derecho a una deducción en la cuota íntegra por los rendimientos netos de explotación que se destinen a la reserva para inversiones, siempre y cuando éstos provengan de actividades económicas realizadas mediante establecimientos situados en Canarias.
La deducción se calculará aplicando el tipo medio de gravamen a las dotaciones anuales a la reserva y tendrá como límite el ochenta por ciento de la parte de la cuota íntegra que proporcionalmente corresponda a la cuantía de los rendimientos netos de explotación que provengan de establecimientos situados en Canarias.
Este beneficio fiscal se aplicará de acuerdo con lo dispuesto en los apartados 3 a 14 de este artículo, en los mismos términos que los exigidos a las sociedades y demás entidades jurídicas”.
Por su parte, el Reglamento de desarrollo de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en las materias referentes a los incentivos fiscales en la imposición indirecta, la reserva para inversiones en Canarias y la Zona Especial Canaria, aprobado por el Real Decreto 1758/2007, de 28 de diciembre (BOE 16 enero 2008), dispone en su artículo 1.2:
“2. Los incentivos fiscales del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, serán de aplicación respecto de las rentas obtenidas mediante establecimiento permanente situado en las Islas Canarias por las entidades a que se refiere el apartado anterior y por las personas físicas, contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, con domicilio fiscal en Canarias así como por quienes no lo tienen, cuando en ambos casos desarrollen allí actividades económicas mediante establecimiento permanente.”
Asimismo, dicho Reglamento, en su artículo 3, establece:
“Sin perjuicio del cumplimiento de los requisitos exigidos respecto de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas podrán disfrutar de la reserva para inversiones en Canarias siempre que:
a) Desarrollen actividades económicas, según se definen en el artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.
b) Determinen sus rendimientos netos mediante el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.
c) Lleven contabilidad en la forma exigida por el Código de Comercio y su normativa de desarrollo desde el ejercicio en que se han obtenido los beneficios que se destinan a dotar la reserva para inversiones en Canarias hasta aquel en que deban permanecer en funcionamiento los bienes objeto de la materialización de la inversión”.
En lo referente a las inversiones aptas para materializar la RIC, el apartado 4 del artículo 27 de la citada Ley 19/1994 dispone lo siguiente:
“4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
(…)
B. La creación de puestos de trabajo relacionada de forma directa con las inversiones previstas en la letra A, que se produzca dentro de un período de seis meses a contar desde la fecha de entrada en funcionamiento de dicha inversión.
La creación de puestos de trabajo se determinará por el incremento de la plantilla media total del contribuyente producido en dicho período respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores a la fecha de la entrada en funcionamiento de la inversión, siempre que dicho incremento se mantenga durante un período de cinco años, salvo en el caso de contribuyentes que cumplan las condiciones del artículo 101 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la reserva, quienes deberán mantener dicho incremento durante tres años.
Para el cálculo de la plantilla media total de la empresa y de su incremento se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.
B bis. La creación de puestos de trabajo efectuada en el período impositivo que no pueda ser considerada como inversión inicial por no reunir alguno de los requisitos establecidos en la letra B anterior, con el límite del 50 por ciento de las dotaciones a la Reserva efectuadas por el contribuyente en el periodo impositivo.
(…)”.
Asimismo, el apartado 6 del artículo 27 de la Ley 19/1994 establece que:
“6. (…)
En los casos de creación de trabajo, se considerará producida la materialización únicamente durante los dos primeros años desde que se produce el incremento de plantilla y se computará, en cada periodo impositivo, por el importe del coste medio de los salarios brutos y las cotizaciones sociales obligatorias que se corresponda con dicho incremento. En el supuesto previsto en la letra B bis del apartado 4 de este artículo, se entenderá por materialización de la Reserva el coste medio referido hasta un máximo de 36.000 € por trabajador.
(…)”.
Por su parte, el artículo 10 del citado Reglamento de desarrollo de la Ley 19/1994 dispone:
“A los efectos de lo dispuesto en el artículo 27.4.B de la Ley 19/1994, de 6 de julio:
a) La creación de puestos de trabajo y las variaciones de plantilla media serán las producidas en el conjunto de los establecimientos permanentes del sujeto pasivo situados en Canarias.
b) Para el cálculo del incremento de la plantilla media, se computarán como creación de puestos de trabajo los trabajadores contratados dentro de los seis meses anteriores a la fecha de entrada en funcionamiento de la inversión, siempre que estén relacionados de forma directa con la misma.
c) No resultará necesario que los nuevos puestos de trabajo sean ocupados por los nuevos trabajadores contratados”.
Añadir que la Disposición Transitoria Octava de la Ley 19/1994 contempla una ampliación de plazos vinculados a la RIC, disponiendo lo siguiente:
“1. El plazo máximo a que se refiere el apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, será de cuatro años para las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias dotada, en los términos señalados en su normativa reguladora, con beneficios obtenidos en períodos impositivos iniciados en el año 2016.
2. El plazo a que hace referencia el párrafo primero del apartado 11 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, será de cuatro años para las inversiones anticipadas materializadas en 2017”.
La aplicación de la deducción por dotaciones a la RIC exige el cumplimiento de los requisitos que establece el artículo 27 de la Ley 19/1994.
De acuerdo con dicho precepto, las cantidades destinadas a la RIC deben materializarse en alguna de las inversiones a las que se refiere el apartado 4 de dicho artículo, entre ellas:
- según la letra B, la creación de puestos de trabajo siempre y cuando estén relacionados de forma directa con las inversiones iniciales. La contratación debe producirse dentro de un período de 6 meses a contar desde la fecha de entrada en funcionamiento de la inversión (de acuerdo con el citado artículo 10 del Reglamento, se computan también como creación de puestos de trabajo los trabajadores contratados dentro de los 6 meses anteriores a la fecha de entrada en funcionamiento de la inversión, siempre que estén relacionados de forma directa con la misma).
La creación de puestos de trabajo se determina por el incremento de la plantilla media total del contribuyente producido en dicho período respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores a la fecha de la entrada en funcionamiento de la inversión. Según el citado artículo 10 del Reglamento, la creación de puestos de trabajo y las variaciones de plantilla media serán las producidas en el conjunto de los establecimientos permanentes del sujeto pasivo situados en Canarias.
El incremento de plantilla debe mantenerse durante un período de 5 años, salvo en el caso de contribuyentes que cumplan las condiciones del artículo 101 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (empresas de reducida dimensión) en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la Reserva, quienes deben mantener dicho incremento durante 3 años.
Para el cálculo de la plantilla media total de la empresa y de su incremento se toman las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.
El artículo 10 del Reglamento de desarrollo de la ley 19/1994 añade que no resulta necesario que los nuevos puestos de trabajo sean ocupados por los nuevos trabajadores contratados.
Por su parte, según el apartado 6 del artículo 27, en los supuestos de creación de puestos de trabajo se considera producida la materialización únicamente durante los 2 primeros años desde que se produce el incremento de plantilla y se computa, en cada período impositivo, por el importe del coste medio de los salarios brutos y las cotizaciones sociales obligatorias que se corresponde con ese incremento.
- en la letra B bis se prevé la materialización en la creación de puestos de trabajo que no pueda ser calificada como inversión inicial, posibilidad que conlleva el cumplimiento de los mismos requisitos previstos para la materialización de empleo relacionado con inversiones iniciales (el incremento de la plantilla media total del contribuyente en el período respecto a la plantilla media de los 12 meses anteriores, así como el requisito de su mantenimiento) y, adicionalmente, que, como límite a esta forma de materialización, podrá destinarse el 50 por ciento de las dotaciones a la Reserva efectuadas por el contribuyente en el período impositivo.
Por su parte, en el apartado 6 del artículo 27, se añade que, en este supuesto de la letra B bis, se entenderá por materialización de la Reserva el coste medio referido hasta un máximo de 36.000 euros por trabajador.
Por tanto, en referencia a la cuestión planteada, de acuerdo con la normativa señalada, para el cálculo de la plantilla media total y de su incremento se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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