IRPF - V1065-22 - 11/05/2022

La exención por reinversión en vivienda habitual viene regulada en el artículo 38.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y en su desarrollo, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF. Este último precepto establece lo siguiente:

"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

(…).

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.

(…).

3. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión de la vivienda habitual o en un año desde la fecha de transmisión de las acciones o participaciones.

En particular, se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.".

Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. La vivienda habitual del contribuyente se define en el artículo 41 bis del RIRPF, a efectos de la aplicación de la exención por reinversión, como “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración del matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.”.

Además, para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente:

“3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.

Por otro lado, respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el apartado 3 del artículo 41 del RIRPF, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual.

Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 30.4 de la Ley del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.

La vivienda habitual se configura, por tanto, desde una perspectiva temporal que exige una residencia continuada durante, al menos, tres años. Esta residencia continuada supone una utilización efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, circunstancias que no se ven alteradas por las ausencias temporales.

Todo inmueble que haya adquirido la consideración de vivienda habitual del contribuyente por cumplir los requisitos reglamentarios anteriormente mencionados, la mantendrá en tanto continúe constituyendo su residencia habitual a título de propietario, perdiendo tal condición desde el momento en que deje de concurrir cualquiera de los dos requisitos, residencia habitual y pleno dominio, respecto del mismo.

Por otro lado, la determinación del lugar de residencia de un contribuyente se configura como una cuestión de hecho y no de derecho.

Al tratarse de una cuestión de hecho esta Subdirección General no puede entrar a valorar tal circunstancia. No obstante, cabe señala que en cualquier caso el contribuyente deberá acreditar suficientemente el lugar de su residencia habitual aportando cualesquiera medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre –BOE del 18-), ante, previo requerimiento, los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorar las pruebas, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.

Respecto de la mujer, dado que esta se fue a residir a los Países Bajos en septiembre de 2019, cuando se produzca la venta de la vivienda (2022 o ejercicios posteriores), dicha vivienda no tendrá la consideración de ser su vivienda habitual, de acuerdo con lo establecido en el artículo 41.bis.3 del RIRPF, pues ya habrán pasado más de dos años desde el momento que el inmueble tuvo la consideración de ser su vivienda habitual (septiembre de 2019) hasta el momento en que se produzca su venta. Por ello, esta persona no puede aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual establecida en el artículo 38 de la LIRPF.

Además de lo anterior, este Centro Directivo ha reiterado en diversas consultas (V0977-06, V1562-05, 1564-04 y 1480-03) que la aplicación de esta exención sólo opera, evidentemente, respecto a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, lo que exige que la ganancia patrimonial puesta de manifiesto por la transmisión de la vivienda habitual tiene que obtenerse, para resultar amparada por la exención, en un periodo impositivo en que se tenga la condición de contribuyente por dicho Impuesto, requisito que no se cumple en el caso de la mujer, de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta.

Por otro lado, respecto del marido, la contestación a la cuestión planteada es la misma con independencia de que la venta de la vivienda se haya producido estando casados ambos cónyuges, o una vez que estos ya estaban divorciados – partiendo de la premisa de que cada uno de los cónyuges, una vez ya divorciados, sigue manteniendo la titularidad del 50% de la vivienda que tenía originalmente, si bien no se ha dado ninguna información al respecto en su escrito de consulta –.

A este respecto, es criterio de este Centro Directivo que los beneficios fiscales relativos a la vivienda habitual están ligados a la titularidad del pleno dominio, aunque sea compartido, de la misma.

En ambos supuestos por los que se pregunta, la transmisión del inmueble generará en dicha persona (el marido o ex marido), una ganancia o pérdida patrimonial (en el 50% correspondiente a su titularidad jurídica, teniendo en cuenta la premisa de la que partimos y que acaba de ser explicada), al producirse una variación en el valor de su patrimonio que se pone de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de LIRPF, y, por tanto, estará sujeta al impuesto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6.1.

En consecuencia, sólo en el caso de que se llegara a considerar que la vivienda ha alcanzado la consideración de habitual, llegando a cumplir los tres años de permanencia continuada en ella, tal como exige el artículo 41 bis del RIRPF, y siempre que se cumpla el requisito exigido de que dicho inmueble constituya su vivienda habitual en el momento de la venta o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión, tal como se establece en el apartado 3 de dicho precepto, la ganancia patrimonial generada en su transmisión, podría quedar exonerada de gravamen de conformidad con lo dispuesto en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, siempre que se cumplen todos los requisitos legalmente establecidos para ello – la adquisición jurídica de la nueva vivienda habitual ha de realizarse dentro de los dos anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual –, sin que se facilite información alguna en su escrito de consulta, al respecto.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.