Al tener su origen la indemnización en el desarrollo por el consultante de su actividad profesional de registrador de la propiedad, su posible incidencia en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas hay que abordarla, precisamente, en el entorno del propio ejercicio de la actividad.
A la determinación del rendimiento neto de actividades económicas se refiere el artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), estableciendo una remisión genérica al Impuesto sobre Sociedades.
La remisión anterior nos lleva al artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (normativa vigente hasta 31 de diciembre de 2014), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del día 11), que en su apartado 3 dispone que "en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
A su vez, el artículo 14.1, e) del citado texto refundido determina que no tendrán la consideración de gastos deducibles los donativos y liberalidades. A los que añade en su segundo párrafo que no se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglos a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrán considerarse como fiscalmente deducibles
Conforme a lo expuesto, cabe señalar que, aunque el consultante ya no haya desarrollado la actividad profesional de registrador de la propiedad durante el año 2014, pues según se indica se ha jubilado con anterioridad, el hecho de que el pago de la indemnización sea consecuencia del ejercicio de dicha actividad supone que tal gasto, aunque posterior al cese, mantiene esa misma naturaleza de gasto realizado en el desarrollo de aquella y, por tanto, se considere deducible para determinar el rendimiento neto de la actividad.
Lo anterior resulta aplicable siempre que el referido gasto no hubiera sido objeto de deducción a través de las dotaciones a la provisión para riesgos y gastos que se recoge en la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
Respecto a la imputación temporal, al tratarse de rendimientos de actividades económicas, para la determinación de su imputación temporal se hace preciso acudir al artículo 7 del Reglamento del Impuesto, aprobado mediante el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), que en su apartado 1 establece lo siguiente:
"Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas aplicarán a las rentas derivadas de dichas actividades, exclusivamente, los criterios de imputación temporal previstos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y sus normas de desarrollo, sin perjuicio de lo previsto en el siguiente apartado. Asimismo, resultará aplicable lo previsto en los apartados 3 y 4 del artículo 14 de la Ley del Impuesto en relación con las rentas pendientes de imputar en los supuestos previstos en los mismos".
La remisión que el citado precepto realiza al texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades nos lleva a su artículo 19.1, donde se dispone que "los ingresos y los gastos se imputarán al período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros".
Por tanto, la imputación temporal del gasto objeto de consulta procederá realizarla al período impositivo en el que el mismo se ha devengado. Ello significa imputar su importe al período impositivo en el que adquiere firmeza la sentencia que condena al pago de la indemnización por responsabilidad civil: período impositivo 2014, según cabe deducir de la documentación que obra en el expediente.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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