La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, precepto que en su apartado 1.a) establece como regla general para los rendimientos del trabajo (calificación que se considera como hipótesis que procede en el presente caso) su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general, el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las recogidas en sus párrafos a) y b) y que, respectivamente, establecen lo siguiente:
- "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".
- "Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".
La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a las siguientes conclusiones sobre la imputación de los rendimientos objeto de consulta, que se perciben en 2017, y partiendo de la hipótesis de la firmeza en ese año de la resolución judicial que establece su pago, dictada en ese mismo año:
1ª. Procederá imputar al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia judicial (2017, según la hipótesis anterior) los rendimientos reconocidos en ésta, que van desde abril de 2012 hasta 2016, según manifiesta la consultante, por lo que procederá su reflejo en la declaración del Impuesto correspondiente al ejercicio 2017, sin que proceda, de acuerdo con dichas hipótesis, la realización de declaraciones complementarias correspondientes a los ejercicios 2012 a 2016, que la consultante manifiesta que ha presentado.
2ª. Las diferencias salariales posteriores a la fecha de la sentencia se imputarán al período impositivo en que el que, conforme con la regla general de imputación de los rendimientos del trabajo, sean exigibles.
3ª. En las conclusiones anteriores respecto a la imputación temporal de los atrasos se toma como referencia la sentencia judicial que reconoce el derecho a percibir dichos rendimientos, pues se entiende que es esa resolución donde se determina el “derecho a su percepción o su cuantía” en los términos que recoge el artículo 14.2.a) arriba reproducido. No obstante, si —en los términos de ese precepto— la referencia procediera realizarla a la resolución judicial dictada, en su caso, en ejecución de la sentencia, sería la fecha de esa resolución la que debería tenerse en cuenta a efectos de determinar la imputación temporal.
Complementando lo anterior, procede indicar que la extensión temporal de los rendimientos reconocidos en la sentencia a lo largo de un período que abarca más de dos años, conlleva que le resulta aplicable (en su caso) a este importe la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos íntegros del trabajo que tengan un período de generación superior a dos años cuando se imputen en un único período impositivo:
“El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.
(…)”
No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
(…)”.
Por último, y con independencia de que no corresponda a este Centro Directivo la determinación de la existencia de prescripción, al tratarse de una cuestión de hecho, teniendo en cuenta las reglas de imputación temporal expuestas y la imputación al ejercicio 2017 de los rendimientos reconocidos en la resolución judicial, no procede considerar dichos rendimientos prescritos.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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