IRPF - V1636-15 - 27/05/2015

1ª Cuestión planteada.

El epígrafe 653.3 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto con la Instrucción para su aplicación por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, clasifica la actividad de “Comercio al por menor de artículos de menaje, ferretería, adorno, regalo o reclamo (incluyendo bisutería y pequeños electrodomésticos)”, el cual dispone de dos notas adjuntas, cuyo tenor literal es el siguiente:

“1ª. Este epígrafe comprende el comercio al por menor de artículos de ferretería, trefilería, cerrajería, herrajes, metalistería, tornillería, jardinería, grifería, sanitario, cuchillería y sus similares cortantes, herramientas de todas clases, sean o no eléctricas, así como sus accesorios y recambios, maquinaria electro-portátil, instrumentos de metal, artículos para unir, pegar y soldar, material de protección personal, material eléctrico y de fontanería, pintura, artículos y vestuario profesional para la protección personal, artículos de seguridad, lubricantes, aceites de uso industrial y engrasadoras, cubertería, artículos de mesa y cocina, siempre que en su fabricación no se empleen metales preciosos, aparatos de uso doméstico sean o no eléctricos, llaves en bruto y mecanizadas, estanterías, bancos de trabajo y armarios metálicos, pequeña maquinaria a pie de obra, tableros, listones y otros artículos de madera para el mantenimiento y mejora del hogar, materiales envasados para las reparaciones de albañilería, utensilios de plástico y materiales para la práctica del bricolaje.

2ª. Este epígrafe faculta para el duplicado de llaves, así como para la venta de cordelería, efectos navales y gas.”

A la vista de dicha rúbrica, cabe indicar que los sujetos pasivos matriculados en la misma están facultados para la confección de llaves.

2ª Cuestión planteada.

En los artículos 1 y 2 de la Orden HAP/2222/2014, de 27 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2015 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de noviembre) se establecen las actividades económicas a las que es de aplicación el método de estimación objetiva.

En el artículo 2 de la mencionada Orden se encuentra recogida la actividad de “Comercio al por menor de artículos de menaje, ferretería, adorno, regalo, o reclamo (incluyendo bisutería y pequeños electrodomésticos), epígrafe 653.3 del IAE, que es la actividad desarrollada por el consultante.

Ahora bien, esta actividad estará incluida en el método de estimación objetiva siempre que además resulte de aplicación el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por ello, se debe previamente si la actividad desarrollada tributa por el régimen especial del recargo de equivalencia del IVA.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE de 29 de diciembre), el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.

El artículo 148, apartado dos, de la Ley 37/1992, establece que en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.

Por otro lado, el concepto de comerciante minorista se incluye en el artículo 149, apartado uno, de la citada Ley, en virtud del cual tienen tal consideración los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

“1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista."

Por su parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), establece lo siguiente:

"A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:

1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.

2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.

3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento.

4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.

5º. La confección y colocación de cortinas y visillos.

6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros."

De acuerdo con el precepto transcrito, la actividad de copia o duplicado de llaves objeto de consulta no puede estar sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, ya que por un lado, constituye a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido un proceso de elaboración o transformación cuya realización supone la exclusión de la consideración de comerciante minorista, respecto de dichos productos, del empresario o profesional que las efectúe y, por otra parte, se trata de una prestación de servicios.

En consecuencia, el consultante aplicará el régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con las entregas de bienes objeto de consulta que efectúe en el mismo estado en que los adquiere, cuando concurran los requisitos legales y reglamentarios establecidos al efecto.

No resultando de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia en relación con los duplicados de llaves objeto de consulta que, por tanto, tributarán por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado dos, de la Ley 37/1992, la actividad de comercio al menor de dichos bienes sometida al régimen especial del recargo de equivalencia, por cumplirse los requisitos establecidos al efecto en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica que tribute por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Es decir, que el duplicado de llaves no podrá tributar por el régimen del recargo de equivalencia del IVA, al tributar por el régimen general de este impuesto, circunstancia que impide la aplicación del método de estimación objetiva en el caso planteado.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.