La transmisión de la vivienda generará en los transmitentes una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación del valor del mismo, de conformidad con lo previsto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.
El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la citada Ley, valores que vienen definidos en el artículo 35 para las transmisiones onerosas.
No obstante, de acuerdo con lo dispuesto en la letra b) del apartado 4 del artículo 33 de la LIRPF, estarán exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”.
El concepto de vivienda habitual viene recogido en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), según el cual:
“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. (…).
3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
La vivienda habitual se configura desde una perspectiva temporal que exige una residencia continuada durante al menos tres años, admitiéndose como excepción un plazo inferior cuando concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio. Esta residencia continuada supone la utilización efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, circunstancia que no se ve alterada por las ausencias temporales. Por lo tanto, siempre que el consultante haya residido en la vivienda que pretende transmitir de forma continuada durante al menos tres años y se cumpla lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 41.bis del RIRPF, la ganancia patrimonial que se obtenga por la citada transmisión estará exenta en el IRPF.
En el caso de no cumplirse el mencionado plazo de tres años, deberá concurrir cualquiera de las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio mencionadas anteriormente para la aplicación de la exención.
La expresión “circunstancias que necesariamente exijan el cambio” de vivienda comporta una obligatoriedad en dicho cambio, es decir, la concurrencia de circunstancias ajenas a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente, y requiere la existencia de una relación causa – efecto: no basta la concurrencia de cualquier circunstancia por la que convenga cambiar de domicilio, sino que debe concurrir alguna que obligue a ese cambio anticipado.
Los problemas de salud alegados por el consultante podrían ser causa de exoneración del cumplimiento del plazo de tres años de residencia continuada en la vivienda, si dicha circunstancia quedara suficientemente acreditada. Ahora bien, al tratarse de una cuestión de hecho, este Centro Directivo no puede entrar a valorar ni el alcance ni la gravedad de la enfermedad. En cualquier caso, el consultante debería justificar suficientemente la circunstancia como necesaria por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá su valoración, a requerimiento de los mismos.
En el caso de no cumplirse el mencionado plazo de tres años y no concurrir ninguna de dichas circunstancias exonerantes o en caso de no poder acreditarlas suficientemente, no podrá aplicar la exención contemplada en el artículo 33.4.b) de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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