IRPF - V2323-22 - 04/11/2022

Con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), ha suprimido el apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que regulaba la deducción por inversión en vivienda habitual, suprimiendo, en consecuencia dicha deducción.

No obstante lo anterior, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición, en su punto 1, entre otros, establece lo siguiente:

“1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:

a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.

(…)

En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.”

Al adquirir el consultante la vivienda en 2011, constituir su residencia habitual hasta 2016 y entendiendo que sí practicó la deducción en, al menos, un ejercicio fiscal anterior a 2013, le es de aplicación el régimen transitorio de deducción vigente a partir de 2013, de conformidad con la normativa vigente a 31 de diciembre de 2012.

Siendo así, señalar que el artículo 68.1.1º de la LIRPF, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, establece la configuración general de la deducción por inversión en vivienda habitual estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje de “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual” de los mismos. A continuación, dispone como se constituye la base de deducción, fijándola en un máximo de 9.040 euros anuales.

Conforme con tal regulación, cabe afirmar que el beneficio fiscal por inversiones destinadas a la adquisición de la vivienda habitual está ligado a la titularidad, aunque sea compartida, del pleno dominio del inmueble; requiriendo, a su vez, que dicha vivienda constituya o vaya a constituir la residencia habitual del adquirente de dicho título. Resultando indiferente el cómo se instrumente su financiación, el estado civil del contribuyente y, en su caso, el régimen económico matrimonial.

En el presente caso, el consultante dejó de residir en 2016, en la que venía constituyendo su vivienda habitual desde 2011, perdiendo desde ese momento el derecho a seguir practicando la deducción por inversión en vivienda habitual.

Ahora bien, en el supuesto de que la vivienda objeto de consulta, en un futuro, vuelva a constituir la residencia habitual del consultante, desde esa fecha tendrá derecho, conforme la normativa vigente, a comenzar de nuevo a practicar la deducción en función de las cantidades que desde entonces satisfaga vinculadas al préstamo hipotecario con el que financió su adquisición.

Ante esta posibilidad, cabe indicar los siguientes extremos:

Referente a la inversión que es susceptible de deducción, la norma no establece ningún tipo de restricción en cuanto a la procedencia de la financiación -propia o ajena-, y forma en la que esta se compone -uno o varios préstamos o créditos y, en su caso, garantías exigidas para su concesión-. Siendo irrelevante que el préstamo se obtenga de un familiar.

Cuando en su adquisición se utilice financiación ajena la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses y demás gastos asociados, siempre y cuando se cumplan todos los requisitos exigidos para la aplicación de la deducción.

En el presente caso, al financiarse la adquisición de la vivienda, al menos en parte, mediante un préstamo hipotecario en el que constan como prestatarios tres personas, la adquirente, y consultante, del 100% de la propiedad y sus padres, actuando los tres de forma solidaria, implica entender, desde un punto de vista jurídico, que a cada prestatario se le atribuye idéntica cuota de participación en el préstamo, en su calidad de deudor solidario, percibiendo cada uno un 33,33% del principal, y que el pago de las sucesivas cuotas de amortización, así como los intereses y demás gastos inherentes a su concesión, vida y cancelación, son satisfechos por partes iguales entre los tres prestatarios, con independencia de la procedencia de los fondos destinados a tal fin.

Aunque se acreditase que el consultante, único destinatario final del préstamo, al financiar con este la adquisición de su 100% de la propiedad de la vivienda, es el que ingresa periódicamente, en la cuenta asociada al préstamo, la totalidad del importe a satisfacer por dicho préstamo (englobando el 33,33% atribuido a él mismo más el total del restante 66,66% correspondiente, en su conjunto, a los otros dos prestatarios) ello no supone la acreditación de que el consultante se constituya en único prestatario y responsable. Considerar, en cuanto a la posición, que, en general, cada prestatario tiene en un préstamo solidario, lo dispuesto en el artículo 1.205 del Código Civil: “la novación, que consiste en sustituirse un nuevo deudor en lugar del primitivo, puede hacerse sin el conocimiento de éste, pero no sin el consentimiento del acreedor“. Es decir, para poder considerar que el consultante es el deudor único de la totalidad (el 100%) de las cuotas del préstamo hipotecario, se tendría que acreditar el consentimiento por el acreedor en la sustitución de los deudores.

En nuestro caso, a falta de tal novación, y atribuyéndosele al consultante un tercio del importe concedido en préstamo (un 33,33%), para considerar que satisface la totalidad de los diversos pagos vinculados con el préstamo, pagos que se cargan y se satisfacen a través de la cuenta asociada al préstamo, deberá acreditar que cada uno de los otros dos prestatarios solidarios, le entregaron en préstamo la totalidad de la cuantía que le correspondía del principal del préstamo (el 33,33%), consiguiendo así el consultante el restante 66,66% del principal del préstamo, y que destinó a la adquisición de la vivienda; debiendo pactar para su devolución el mismo tipo de interés acordado con la entidad y el cubrir la parte proporcional de todos los gastos inherentes al préstamo.

La citada acreditación, así como la conexión con el préstamo, su destino y la justificación de su devolución, deberá efectuarse utilizando cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, correspondiendo la valoración de las pruebas aportadas a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.

A efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual en función de las cantidades satisfechas vinculadas con este préstamo, partiendo de la premisa que la totalidad del principal del préstamo hipotecario fue destinado a financiar la adquisición, se indica:

En relación con la parte del préstamo que siendo imputable a cada uno de los otros dos prestatarios estos le prestaron (el 100% de lo que a cada uno le correspondía, o, lo que es lo mismo, el 33,33% de la parte que se le atribuye en el préstamo), podrá practicar la deducción por las cantidades que satisfaga tendentes a reducir la deuda contraída con los mismos, lo cual realizará –salvo que indique otra forma– mediante ingresos, por cuenta de cada cual, en la cuenta asociada al préstamo –probablemente, de titularidad compartida por sendos prestatarios–. En definitiva, dichas cantidades se corresponden con el 66,66% del total principal del préstamo, que estos otros deudores prestaron en su conjunto al consultante.

En relación con la parte del préstamo que directamente le corresponde en calidad de prestatario solidario –un tercio, el 33,33%–, el consultante tendrá derecho a practicarla en función de las cantidades que por dicha parte satisfaga en cada momento.

Siendo así, el consultante –de volver la vivienda a constituir su residencia habitual, como se ha indicado– podrá conformar la base de deducción con el 100% de cada cuantía satisfecha vinculada con el préstamo, el 33,33%, por lo que reduce su deuda directa con el prestamista, más el restante 66,66%, por lo que reduce su deuda con los otros dos prestatarios en el hipotecario.

Por último, señalar que en referencia a las deducciones que practicó, hasta que dejó de constituir su vivienda habitual en 2016, en función de las cantidades satisfechas vinculadas al préstamo, para lo que solo tuvo en consideración el 33,33% de las cantidades satisfechas por el préstamo, y que pudo haberla practicado en función del 100%, como se ha indicado, se produjo un perjuicio de sus intereses legítimos –en función de las cantidades no consideradas en la base de deducción de los sucesivos ejercicios fiscales–, sin que en la actualidad tenga derecho a solicitar la rectificación de las correspondientes autoliquidaciones practicadas por el IRPF, en los términos previstos en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), y en su normativa reglamentaria de desarrollo, al haber prescrito tal derecho de conformidad en el artículo 66 y siguientes de la Ley General Tributaria.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.