La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en su apartado 1 establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Por su parte, el apartado 1.g) del artículo 37 de la misma ley establece que “cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda de indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales, se computará como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Cuando la indemnización no fuese en metálico, se computará la diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente”.
Conforme con esta regulación, la indemnización percibida de la entidad aseguradora del arquitecto dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial en los términos expuestos en el artículo 37.1.g).
De acuerdo con lo expuesto y, en particular, teniendo en cuenta la última frase del precepto anterior (sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente), este centro viene manteniendo el criterio (consultas nº 2081-01, V1998-05, V1669-07, V0117-10, V1058-11, V1869-11, V0824-13, V1171-14 y V0037-15, entre otras) que en la medida que la indemnización percibida coincida con el coste de reparación no procede computar ganancia o pérdida patrimonial alguna; variaciones patrimoniales que sí se producen cuando no se da esa equivalencia entre indemnización y coste de reparación.
Por tanto, en cuanto el coste de las reparaciones realizadas y de las que se realicen se corresponda con el importe indemnizatorio percibido no se produciría ganancia o pérdida patrimonial, circunstancia que no se daría de no procederse a la reparación, en cuyo caso la ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño.
Por lo que se refiere a los gastos de abogado, arquitecto y estudio geotécnico realizados, , cabe indicar que los mismos no inciden en la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial que pudiera resultar conforme a lo anteriormente expuesto, pues la norma de valoración del artículo 37.1.g) —“la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño”— no permite su minoración. Adicionalmente, debe señalarse que tales gastos comportan una aplicación de renta al consumo del contribuyente (contraprestación por las prestaciones de servicios recibidas), por lo que no pueden considerarse como pérdida patrimonial.
Respecto a la acreditación de haber efectuado la reparación y del gasto realizado en la misma, aquella se podrá realizar por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, tal como resulta de lo establecido en el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), donde se determina que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”, siendo los órganos de gestión e inspección tributaria a quienes corresponderá —en el ejercicio de sus funciones— la valoración de las pruebas que se aporten como elementos suficientes para determinar tales circunstancias.
Por su parte, en cuanto al plazo de realización de las obras de reparación, la normativa no configura la existencia de un espacio temporal para su ejecución (aplicando el importe indemnizatorio a la reparación) —tal como ocurre, por ejemplo, a efectos de la exclusión de gravamen de la ganancia patrimonial, con el plazo existente para reinvertir el importe obtenido en la transmisión de vivienda habitual—. No obstante, el carácter de impuesto personal sobre la renta obtenida en el período impositivo (año natural) que tiene el IRPF apunta en la línea de aplicar de forma efectiva la indemnización en el mismo período impositivo de su imputación temporal, evitando así que no se produzca en ese período la falta de equivalencia antes reseñada que podría determinar una ganancia patrimonial.
Adicionalmente, procede indicar que la materialización de la indemnización en períodos impositivos posteriores permitiría al contribuyente solicitar la rectificación de la autoliquidación en la que se hubiese incorporado la indemnización (por la parte no invertida) como ganancia patrimonial, tal como se establece en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003:
“3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente. No obstante, cuando lo establezca la normativa propia del tributo, la rectificación deberá ser realizada por el obligado tributario mediante la presentación de una autoliquidación rectificativa, conforme a lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta Ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación o de la autoliquidación rectificativa.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley.
(…).”
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.
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