IRPF - V2699-16 - 15/06/2016

El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador”.

Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que “lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española”.

Por tanto, al ser residente fiscal en España, la consultante, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tributará en España en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de las particularidades que, para cada tipo de renta, se establezcan en los Convenios para evitar la doble imposición que, en su caso, sean aplicables.

Al tratarse de una persona con residencia fiscal en España que percibe rentas procedentes de Venezuela, será de aplicación lo establecido en el Convenio entre el Reino de España y la República Bolivariana de Venezuela para evitar la doble tributación y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el patrimonio, hecho en Madrid el 8 de abril de 2003 (BOE de 15 de junio de 2004). En particular, los artículos 18, 19 y 21 de dicho Convenio establecen:

“Artículo 18. Pensiones.

Sujeto a las disposiciones del parágrafo 2 del artículo 19, las pensiones y otras remuneraciones similares pagadas a un residente de un Estado Contratante en contraprestación por un empleo anterior solamente estarán sometidas a imposición en ese Estado.”

“Artículo 19. Servicios gubernamentales o funciones públicas.

1. (…)

2. a) Las pensiones pagadas por un Estado Contratante o por una de sus subdivisiones políticas o entidades locales, bien directamente o con cargo a fondos constituidos, a una persona natural o física por razón de servicios prestados a ese Estado o a esa subdivisión o entidad, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.

b) Sin embargo, dichas pensiones sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado Contratante si la persona natural o física es residente y nacional de ese Estado.

3. Lo dispuesto en los artículos 15, 16, 17 y 18 se aplica a los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares, y a las pensiones, pagados por razón de servicios prestados en el marco de una actividad empresarial realizada por un Estado Contratante o por una de sus subdivisiones políticas o entidades locales.”

“Artículo 21. Otras rentas.

1. Las rentas de un residente de un Estado Contratante, cualquiera que fuese su procedencia, no mencionadas en los anteriores artículos del presente Convenio, se someterán a imposición únicamente en ese Estado.

2. Lo dispuesto en el parágrafo 1 no es aplicable a las rentas, distintas de las derivadas de bienes inmuebles en el sentido del parágrafo 2 del artículo 6, cuando el beneficiario de dichas rentas, residente de un Estado Contratante, realice en el otro Estado Contratante una actividad empresarial por medio de un establecimiento permanente situado en ese otro Estado, y el derecho o bien por el que se pagan las rentas esté vinculado efectivamente con dicho establecimiento permanente. En tal caso, son aplicables las disposiciones del artículo 7.”

Aunque en el escrito de consulta se manifiesta por la consultante su condición de viuda, no se especifica si la pensión que percibe es una pensión de viudedad o no. En este sentido, es preciso señalar que si fuera una pensión de viudedad serían de aplicación los artículos referidos a pensiones del Convenio Hispano Venezolano. El mero hecho de que el perceptor de la pensión no sea la persona que ejerció el empleo, no obsta a que sea considerada el tipo de pensión que deriva de un empleo anterior, como señala el comentario 3 al artículo 18 del Modelo de Convenio de la OCDE, que establece que el ámbito de aplicación del artículo relativo a la tributación de las pensiones no queda limitado a las pensiones pagadas directamente a las personas que realizaron el empleo anterior, sino que se extiende también a otros posibles beneficiarios, como por ejemplo al cónyuge supérstite.

En el presente caso, partiendo de la hipótesis de que la pensión satisfecha a la consultante por el Instituto Venezolano de los Seguros Sociales lo sea en consideración de un empleo anterior y dado que, en relación con la misma, no se aporta información para determinar si dicha pensión que percibe es pública o privada, cabe indicar lo siguiente:

- Si dicha pensión fuese pagada por el propio Estado venezolano, sus subdivisiones políticas o entidades locales o con cargo a fondos constituidos por razón de servicios prestados a ese Estado, subdivisión o entidad fuera del marco de una actividad empresarial, dicha pensión solamente se podría someter a imposición en Venezuela (artículo 19.2.a) del Convenio) salvo que la consultante, que es residente en España, cumpliera también el requisito de ser nacional de España, en cuyo caso la pensión solamente se podría gravar en España (artículo 19.2b) del Convenio).

- En caso de que dicha pensión, derivando de un empleo anterior, no fuese pagada por el propio Estado venezolano, sus subdivisiones políticas o entidades locales o con cargo a fondos constituidos por razón de servicios prestados a ese Estado, subdivisión o entidad fuera del marco de una actividad empresarial, solamente se podría someter a imposición en España, en virtud del artículo 18 del Convenio hispano-venezolano.

Finalmente, si la pensión satisfecha por el Instituto Venezolano de los Seguros Sociales no derivase de un empleo anterior, también podría someterse a tributación únicamente en España, de acuerdo con el artículo 21.1 del Convenio hispano-venezolano.

Suponiendo que, con arreglo a lo indicado anteriormente, la pensión que la consultante percibe de Venezuela puede someterse a gravamen en España, dicha pensión tiene la calificación de rendimiento del trabajo según lo dispuesto en el artículo 17 de la LIRPF.

El artículo 96 de la LIRPF regula con carácter general la obligación de presentar y suscribir declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. No obstante, el mencionado artículo, establece que no tendrán la obligación de declarar los contribuyentes que obtengan rentas exclusivamente de las fuentes que establece la Ley, con el límite cuantitativo y en las circunstancias que se fijan en cada caso. Destacar, que a efectos de computar estos límites no se tomarán en consideración las rentas exentas.

El mencionado precepto dispone lo siguiente:

“1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.

2. No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta:

a) Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 euros anuales.

b) Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales.

Lo dispuesto en esta letra no será de aplicación respecto de las ganancias patrimoniales procedentes de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva en las que la base de retención, conforme a lo que se establezca reglamentariamente, no proceda determinarla por la cuantía a integrar en la base imponible.

c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales.

En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.

3. El límite a que se refiere la letra a) del apartado 2 anterior será de 12.000 euros para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes supuestos:

a) Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 euros anuales en los siguientes supuestos:

1.º Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales.

2.º Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a) de esta Ley y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.

b) Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley.

c) Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente.

d) Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.

4. Estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados o mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

(…)”.

Asimismo, según la disposición transitoria decimoctava de la LIRPF, los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición transitoria ejerciten el derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración.

En el presente caso, debe tenerse en cuenta que, según el transcrito artículo 96.3.c) de la LIRPF, el límite determinante de la obligación de declarar, en relación con los rendimientos íntegros del trabajo, será de 12.000 euros “cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente”.

Al respecto, el artículo 76.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, dispone lo siguiente:

“1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:

a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.

b) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en el ejercicio de sus actividades.

c) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente.

d) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él sin mediación de establecimiento permanente, en cuanto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el artículo 24.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.”

Por tanto, dado que el Instituto Venezolano de los Seguros Sociales no está obligado a retener (ni por la letra c) del citado artículo 76.1, puesto que no se trata de «entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente», ni por la letra d) del mismo artículo, al referirse dicha letra a «entidades no residentes en territorio español, que operen en él sin establecimiento permanente»), el límite a tener en cuenta a efectos de la obligación de declarar será de 12.000 euros.

En consecuencia, la consultante estará obligada a presentar la declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período impositivo 2015.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.