IRPF - V3108-23 - 28/11/2023

Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio— procede otorgar a los salarios dejados de percibir durante el tiempo que media entre la fecha del despido y la de notificación de la sentencia que declara su nulidad, calificación que comporta su sujeción al Impuesto y a su sistema de retenciones e ingresos a cuenta, el primer aspecto a determinar es el de su imputación temporal.

Como regla general, los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general, recogida en el artículo 14.1 de la Ley del Impuesto, el apartado 2 de este mismo artículo establece unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su letra a), donde se dispone lo siguiente:

“Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza”.

Conforme con lo expuesto, procederá imputar los salarios dejados de percibir (salarios de tramitación) reconocidos por la sentencia judicial al período impositivo en el que la misma haya adquirido firmeza: 2023, según cabe entender de lo expuesto en el escrito de consulta.

Por lo que se refiere al cálculo de la retención aplicable sobre estos rendimientos (salarios dejados de percibir), su determinación se efectuará —integrándose con los restantes rendimientos del trabajo a satisfacer por la empresa en 2023— conforme con el procedimiento general para determinar el importe de la retención establecido en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

En relación con lo señalado en el párrafo anterior, cabe referir —respecto a la primera de las operaciones de este procedimiento general: determinación de la base para calcular el tipo de retención, recogida en el artículo 83— la incidencia en el presente caso de la reducción del 30 por ciento del artículo 18.2 de la Ley 35/2006 para los rendimientos íntegros del trabajo “que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”, pues los salarios dejados de percibir abarcan un espacio temporal superior a dos años (de 1 de abril de 2020 la notificación de la sentencia: 19 de septiembre de 2023, según parece desprenderse de la documentación aportada con el escrito de consulta), en los términos del apartado 3 de este artículo 83 del Reglamento: “Para la aplicación de lo previsto en el tercer párrafo del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, los rendimientos con período de generación superior a dos años a tener en cuenta por el pagador serán aquéllos a los que previamente hubiera aplicado la reducción prevista en dicho artículo para el cálculo del tipo de retención o ingreso a cuenta de dicho trabajador en los cinco períodos impositivos anteriores, salvo que el trabajador le comunique, en los términos previstos en el apartado 1 del artículo 88 de este Reglamento, que dicha reducción no se aplicó en su posterior autoliquidación por este Impuesto”.

Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que los rendimientos analizados no tienen por sí mismos y a efectos de retenciones la consideración de atrasos, consideración que únicamente procederá otorgar si se satisficieran en un período impositivo posterior al de su imputación temporal (es decir, posterior a de la firmeza de la sentencia), en tal circunstancia resultaría operativo lo recogido en el artículo 80.1.5º del Reglamento: “El 15 por ciento para los atrasos que correspondan imputar a ejercicios anteriores (…)”.

Por último, en lo que respecta al tipo máximo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo sometidos al procedimiento general, cabe referir el criterio fijado por este Centro en su contestación vinculante V0477-23 y que se entrecomillado se transcribe a continuación:

«Siguiendo con la transcripción normativa que puede incidir en la cuestión planteada, el artículo 87, precepto dedicado a la regularización del tipo de retención, dispone en su apartado 5 que “(...) En ningún caso, cuando se produzcan regularizaciones, el nuevo tipo de retención aplicable podrá ser superior al 47 por ciento. El citado porcentaje será el 19 por ciento cuando la totalidad de los rendimientos del trabajo se hubiesen obtenido en Ceuta y Melilla y se beneficien de la deducción prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto”.

Conforme con la regulación normativa expuesta, procede concluir que el tipo del 47 por 100 se constituye en el tipo normativo máximo de retención que opera a efectos del cálculo de la retención sobre los rendimientos del trabajo afectados por el procedimiento general, tipo normativo que opera también como referente del porcentaje máximo de retención que se puede solicitar a efectos de la petición de un tipo de retención superior al procedente».

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.