La presente contestación parte de la premisa de que los beneficiarios de las ayudas objeto de consulta tienen la consideración de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que estarán exentas:
“j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos y fundaciones bancarias mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquellas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.”
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, en su apartado 1, dispone:
“1. A efectos de lo establecido en el artículo 7.j) de la Ley del Impuesto, estarán exentas las becas públicas percibidas para cursar estudios reglados cuando la concesión se ajuste a los principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación en las condiciones de acceso y publicidad de la convocatoria. En ningún caso estarán exentas las ayudas para el estudio concedidas por un Ente Público en las que los destinatarios sean exclusiva o fundamentalmente sus trabajadores o sus cónyuges o parientes, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, de los mismos.
Tratándose de becas para estudios concedidas por entidades sin fines lucrativos a las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, se entenderán cumplidos los principios anteriores cuando concurran los siguientes requisitos:
a) Que los destinatarios sean colectividades genéricas de personas, sin que pueda establecerse limitación alguna respecto de los mismos por razones ajenas a la propia naturaleza de los estudios a realizar y las actividades propias de su objeto o finalidad estatutaria.
b) Que el anuncio de la Convocatoria se publique en el Boletín Oficial del Estado o de la comunidad autónoma y, bien en un periódico de gran circulación nacional, bien en la página web de la entidad.
c) Que la adjudicación se lleve a cabo en régimen de concurrencia competitiva.
A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7.j) de la Ley, estarán exentas las becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, siempre y cuando el programa de ayudas a la investigación haya sido reconocido e inscrito en el Registro general de programas de ayudas a la investigación al que se refiere el artículo 3 del citado real decreto. En ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.
A efectos de la aplicación del último inciso del artículo 7.j) de la Ley, las bases de la convocatoria deberán prever como requisito o mérito, de forma expresa, que los destinatarios sean funcionarios, personal al servicio de las Administraciones Públicas y personal docente e investigador de las Universidades. Además, cuando las becas sean convocadas por entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el título II de la Ley 49/2002 o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013 en el desarrollo de su actividad de obra social, deberán igualmente cumplir los requisitos previstos en el segundo párrafo de este apartado.”
En primer lugar, conviene precisar que el ámbito de aplicación objetivo de la exención referida en el primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF comprende las becas percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, para todos los niveles y grados del sistema educativo. Dentro de los estudios reglados en España se consideran la enseñanza de régimen general: infantil, primaria, secundaria, formación profesional de grado superior y universitaria, que a su vez es de grado, máster o doctorado; y enseñanza de régimen especial: artística, de idiomas y deportiva (artículo 3 de la Ley Orgánica 2/2006, de 3 de mayo, de Educación –BOE de 4 de mayo- y Real Decreto 1393/2007, de 29 de octubre, por el que se establece la ordenación de las enseñanzas universitarias oficiales –BOE de 30 de octubre-).
En el presente caso, atendiendo a la finalidad de las ayudas y a las bases por las que se rige su concesión, se considera que no estamos ante becas para cursar estudios reglados en todos los niveles y grados del sistema educativo, por lo que, en consecuencia, no será de aplicación la exención prevista en el primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF.
En segundo lugar, en cuanto a su posible exención como becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación (BOE de 3 de febrero), cabe recordar que el Real Decreto 63/2006 será de aplicación a cualquier programa de ayuda dirigido al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica con independencia de la naturaleza pública o privada de la entidad convocante. Según lo establecido en su artículo 2, su ámbito de aplicación viene determinado por el cumplimiento de los siguientes requisitos, entre otros:
- Se exige que los becarios sean graduados universitarios.
- Las becas deben orientarse al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica.
- Las becas deben concederse respetando los principios de publicidad, igualdad, mérito y capacidad en la concesión de las ayudas correspondientes.
- Los programas deben requerir la dedicación del personal investigador en formación a las actividades de formación y especialización científica o técnica objeto de las ayudas, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 7 c) del mencionado Real Decreto.
- Los programas deben estar inscritos en el registro a que se refiere el artículo 3 del mencionado Real Decreto.
No estará incluida en este Real Decreto la actividad en entidades de los graduados universitarios beneficiarios de ayudas dirigidas al desarrollo y especialización científica y técnica no vinculados a estudios oficiales de doctorado, que se ajustará a la normativa aplicable.
Por otro lado, el apartado 1 del artículo 4 del Real Decreto 63/2006 establece que:
“Las situaciones jurídicas en las que el personal investigador en formación podrá encontrarse son las siguientes:
a) De beca, que comprenderá los dos primeros años desde la concesión de la ayuda.
b) De contrato, que, una vez superado el período de beca y obtenido el Diploma de Estudios Avanzados o documento administrativo que lo sustituya de acuerdo con la nueva estructura de enseñanzas adaptada al Espacio Europeo de Educación Superior, comprenderá, como máximo, los dos años siguientes. Para esta etapa, el personal investigador en formación formalizará un contrato laboral con el organismo, centro o institución al que esté adscrito.
En aquellos supuestos en que el beneficiario de una ayuda hubiera obtenido el DEA con anterioridad a la finalización de los dos primeros años de beca, no accederá a la contratación laboral o fase de contrato hasta que complete el período de dos años de beca.”
A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF en relación con las becas para investigación, el último inciso del tercer párrafo del apartado 1 del artículo 2 del RIRPF establece, como se ha indicado anteriormente, que: “En ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral”.
En el presente caso, en principio, según la información aportada, las ayudas objeto de consulta no se encuentran incluidas dentro del ámbito de aplicación del mencionado Real Decreto 63/2006, por lo que no resultarán amparadas por la exención del artículo 7 j) de la LIRPF en condición de becas de investigación.
En tercer lugar, cabe analizar si resulta de aplicación, en el caso planteado, el último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF, en cuya virtud están exentas las becas en las que los potenciales destinatarios tengan necesariamente la condición de funcionario, personal al servicio de las Administraciones públicas o personal docente e investigador de las universidades.
El mencionado precepto tiene por objeto dejar exentas las becas para investigación recibidas por estos colectivos, siempre y cuando exista una relación entre la actividad investigadora a realizar como becario y la pertenencia a las mismas, en el sentido que dicha pertenencia constituya un requisito o mérito expresamente previsto por las bases de la convocatoria cuya acreditación es exigida y en su caso valorada a efectos de la posible concesión. Así, hay que destacar que:
- Las bases de la convocatoria han de prever de forma expresa la pertenencia a las mismas como un requisito o mérito a efectos de la concesión. Esto no significa que todos los beneficiarios de la beca han de tener la condición de funcionario o personal al servicio de las Administraciones Públicas o de personal docente e investigador de las universidades, si bien serán sólo estos últimos los que se beneficiarán de la exención.
- El ente convocante, cuando otorga la beca, conoce y ha valorado esta circunstancia. En este sentido la exención no puede quedar condicionada a la ulterior acreditación de la pertenencia a alguna de estas categorías, pues ello implicaría que la condición de beneficiario de la beca poco o nada tiene que ver con la condición de funcionario o profesor de universidad.
Adicionalmente, para que resulte aplicable la exención, debe tenerse en cuenta que han de ser becas “con fines de investigación” y que, de acuerdo con el último inciso del tercer párrafo del apartado 1 del artículo 2 del RIRPF, “en ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.”
En el presente caso, según el artículo 2 de la Resolución de 30 de diciembre de 2014, las becas podrán ser solicitadas por investigadores y técnicos con vinculación en vigor en organismos públicos de investigación, ajenos al SUG, que tengan centros radicados en Galicia en los que desarrolla su actividad el solicitante; exigiéndose que la vinculación laboral esté vigente en la fecha del final del plazo de presentación de la solicitud y que se presente, entre otros documentos, certificación de vinculación del solicitante emitido por el director del centro de investigación al que esté vinculado.
De acuerdo con lo anterior, cabe entender que las bases de la convocatoria contemplan la condición de funcionario o personal al servicio de las Administraciones Públicas como un requisito o mérito para la concesión de las becas.
Por tanto, en el supuesto planteado de personas que resulten beneficiarias de las becas por acreditar, entre otros requisitos y méritos, su condición de personal laboral o funcionario de los organismos públicos de investigación CSIC o IEO, dichas becas estarán exentas, al amparo de lo previsto en el último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF, en la medida en que, según el plan de trabajo (documento exigido para ser beneficiario según el artículo 6 de la citada Resolución), las actividades a realizar durante la estadía, para la que se concede la beca, sean con fines de investigación.
En cuanto a los becarios, al tratarse de personas que desarrollan actividades para su formación en dichos organismos públicos de investigación a través de becas, no se encontrarían amparados por la exención prevista en el último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF, al no tratarse de personas vinculadas a una Administración pública por una relación de carácter laboral o estatutaria.
Por lo que respecta al importe de la beca exento, el artículo 2.2 del RIRPF dispone lo siguiente:
“2. 1.º El importe de la beca exento para cursar estudios reglados alcanzará los costes de matrícula, o cantidades satisfechas por un concepto equivalente para poder cursar tales estudios, y de seguro de accidentes corporales y asistencia sanitaria del que sea beneficiario el becario y, en su caso, el cónyuge e hijo del becario siempre que no posean cobertura de la Seguridad Social, así como una dotación económica máxima, con carácter general, de 3.000 euros anuales.
Este último importe se elevará hasta un máximo de 15.000 euros anuales cuando la dotación económica tenga por objeto compensar gastos de transporte y alojamiento para la realización estudios reglados del sistema educativo, hasta el segundo ciclo universitario incluido. Cuando se trate de estudios en el extranjero dicho importe ascenderá a 18.000 euros anuales.
Si el objeto de la beca es la realización de estudios del tercer ciclo, estará exenta la dotación económica hasta un importe máximo de 18.000 euros anuales ó 21.600 euros anuales cuando se trate de estudios en el extranjero.
A los efectos indicados en los párrafos anteriores, cuando la duración de la beca sea inferior al año natural la cuantía máxima exenta será la parte proporcional que corresponda.
2.º En el supuesto de becas para investigación gozará de exención la dotación económica derivada del programa de ayuda del que sea beneficiario el contribuyente.
3.º En el supuesto de becas para realización de estudios de tercer ciclo y becas para investigación, la dotación económica exenta incluirá las ayudas complementarias que tengan por objeto compensar los gastos de locomoción, manutención y estancia derivados de la asistencia a foros y reuniones científicas, así como la realización de estancias temporales en universidades y centros de investigación distintos a los de su adscripción para completar, en ambos casos, la formación investigadora del becario.”
Por tanto, de conformidad con el artículo 2.2 2º del RIRPF, el importe exento será la dotación económica derivada del programa de ayuda, esto es, tanto la ayuda mensual como la ayuda para gastos de desplazamiento y seguro combinado de accidentes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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