1.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
Por su parte, el artículo 91, apartado uno.1, números 1º y 2º, de la mencionada Ley, establece lo siguiente:
“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
1.º Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.
Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior:
a) Las bebidas alcohólicas.
Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.
b) Las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos.
A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.
2.º Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto.
Se comprenden en este número los animales destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal y los animales reproductores de los mismos o de aquellos otros a que se refiere el párrafo anterior.”.
Por otra parte, el artículo 72, del Real Decreto-ley 20/2022, de 27 de diciembre, de medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad (BOE de 28 de diciembre), con las modificaciones introducidas por la disposición adicional decimosexta del Real Decreto-ley 1/2023, de 10 de enero, de medidas urgentes en materia de incentivos a la contratación laboral y mejora de la protección social de las personas artistas (BOE de 11 enero) que ha modificado el tipo del recargo de equivalencia aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido para las operaciones que tributan al tipo impositivo del 5 por ciento a que se refieren los artículos 1 y 72 del referido Real Decreto-ley 20/2022, que será del 0,62 por ciento, establece lo siguiente:
“Artículo 72. Tipo impositivo aplicable temporalmente del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinadas entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de alimentos, así como a efectos del recargo de equivalencia.
Con efectos desde el 1 de enero de 2023 y vigencia hasta el 30 de junio de 2023:
1. Se aplicará el tipo del 5 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los siguientes productos:
a) Los aceites de oliva y de semillas.
b) Las pastas alimenticias.
El tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0,62 por ciento.
No obstante, el tipo impositivo aplicable será el 10 por ciento a partir del día 1 del mes de mayo de 2023, en el caso de que la tasa interanual de la inflación subyacente del mes de marzo, publicada en abril, sea inferior al 5,5 por ciento. En este caso, el tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 1,4 por ciento.
(…)
3. La reducción del tipo impositivo beneficiará íntegramente al consumidor, sin que, por tanto, el importe de la reducción pueda dedicarse total o parcialmente a incrementar el margen de beneficio empresarial con el consiguiente aumento de los precios en la cadena de producción, distribución o consumo de los productos, sin perjuicio de los compromisos adicionales que asuman y publiciten los sectores afectados, por responsabilidad social.
La efectividad de esta medida se verificará mediante un sistema de seguimiento de la evolución de los precios, independientemente de las actuaciones que corresponda realizar a la Comisión Nacional de los Mercados y de la Competencia en el ámbito de sus competencias.”.
En consecuencia, tal y como pone de manifiesto el preámbulo del referido Real Decreto-ley 20/2022, las medidas contenidas en el mismo se orientan a contener los precios y apoyar a los ciudadanos y empresas más afectados, entre otros, en el ámbito de los alimentos. Asimismo, continúa señalando que el alza de los precios de los alimentos está reduciendo el poder adquisitivo de las familias, por tanto, mientras persista la escalada de precios, resulta conveniente rebajar del 4 al 0 por ciento el tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que recae sobre los productos básicos de alimentación, hasta ahora sujetos al tipo reducido, así como minorar desde el 10 por ciento vigente al 5 por ciento el aplicable a los aceites y pastas alimenticias, para contribuir a la reducción del precio final de estos alimentos básicos. Ambas reducciones se establecen de forma temporal y extraordinaria desde el 1 de enero de 2023 hasta el 30 de junio de 2023, sujetas a la evolución de la tasa interanual de la inflación subyacente. El tipo del recargo de equivalencia correspondiente a estas operaciones también se reduce en consonancia durante su vigencia y aplicación.
En este sentido, corresponde al Código Alimentario Código Español aprobado por el Decreto 2484/1967, de 21 de septiembre (BOE del 17 de octubre) y las disposiciones dictadas para su desarrollo, la calificación y clasificación de los alimentos, a efectos de la aplicación de los tipos reducidos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En consecuencia, en relación con la aplicación del tipo reducido del 5 por ciento del Impuesto y del 0,62 por ciento del recargo de equivalencia a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los aceites de oliva y de semillas, debe señalarse que el Código Alimentario Español contempla estos productos en el Capítulo XVI, en su Sección 2.ª Aceites de oliva; y en su Sección 3.ª Aceites de semillas.
Por otra parte, sin perjuicio de la vigencia de lo establecido en el Código Alimentario, cuando exista una normativa posterior referente a una categoría de alimentos o bebidas que ha sido objeto de desarrollo específico por la normativa comunitaria o nacional, esta última será la normativa aplicable a efectos de la determinación del ámbito de aplicación del artículo 91.Uno.1.1º de la Ley 37/1992 y en consecuencia, de lo señalado en el artículo 72.1 del Real Decreto-ley 20/2022.
La Sección 2.ª Aceites de oliva, del Código Alimentario establece lo siguiente:
“Los aceites de oliva y de orujo de oliva se regirán por lo previsto en el Real Decreto 760/2021, de 31 de agosto, por el que se aprueba la norma de calidad de los aceites de oliva y de orujo de oliva.”.
El Real Decreto 760/2021 ha establecido que las definiciones y denominaciones de las distintas categorías de productos en las que se clasifican los aceites de oliva y de orujo de oliva serán las establecidas en la parte VIII del anexo VII del Reglamento (UE) n.º 1308/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de diciembre de 2013, por el que se crea la organización común de mercados de los productos agrarios y por el que se derogan los Reglamentos (CEE) n.º 922/72, (CEE) n.º 234/79, (CE) n.º 1037/2001 y (CE) n.º 1234/2007 y en la normativa europea que lo desarrolle o substituya.
Por otra parte, como se ha señalado, la Sección 3.ª del Capítulo XVI del Código Alimentario, se refiere a los Aceites de semillas, con el siguiente detalle:
“Sección 3.ª Aceites de semillas
3.16.20. Consumo humano.
Se autoriza la utilización de aceites de semillas para consumo humano cuando reúnan las características que este Código determina para las distintas variedades.
3.16.21. Clasificación de aceites de semillas.
A efectos de este Código se establece la siguiente:
a) Aceite de soja.
b) Aceite de cacahuete.
c) Aceite de girasol.
d) Aceite de algodón.
e) Otros aceites de semillas.
3.16.22. Aceite de soja.
Es el procedente de las semillas de la soja «Glycine Soja, Sieb et Zucc» (Soja híspida, Unch, Dolichos Soja, L.), que haya sido sometido a una refinación completa y que reúne además de las características generales las siguientes:
Calentado a 160 grados centígrados durante quince minutos, conservará su sabor agradable después de enfriado.
3.16.23. Aceite de cacahuete.
Es el procedente de la semilla de cacahuete («Arachis Hypogaea», L.). El aceite de cacahuete podrá emplearse virgen o refinado, siempre que cumpla las condiciones establecidas para los aceites comestibles.
3.16.24. Aceite de girasol.
Es el procedente de las semillas del girasol cultivado («Helianthus annuus», L.). El destinado a la alimentación deberá ser sometido a una refinación completa, y que reúna las características generales.
3.16.25. Aceite de algodón.
Es el procedente de las semillas de algodonero cultivado (Gen. «Gossypium»). El destinado a la alimentación deberá ser sometido a procesos de refinación completa, y que reúna las características generales.
3.16.26. Otros aceites de semillas.
Los elaborados y refinados para el consumo reunirán las características generales que los haga aptos para la alimentación; responderán a las constantes físicas y químicas correspondientes a su naturaleza y origen.
Las reglamentaciones correspondientes señalarán las características específicas de cada uno de estos aceites.”.
A estos efectos debe tenerse en cuenta que, sin perjuicio de la vigencia de lo establecido en el Código Alimentario, la normativa de desarrollo de los aceites de semilla se contiene en el Real Decreto 308/1983, de 25 de enero, por el que se aprueba la Reglamentación Técnico-Sanitaria de Aceites Vegetales Comestibles, cuyo Título I referente a su ámbito de aplicación, dispone que:
“La presente Reglamentación tiene por objeto fijar, con carácter obligatorio, las normas de obtención, elaboración, industrialización y comercialización de los aceites comestibles de origen vegetal, así como las denominaciones, características y demás requisitos legalmente exigibles a tales productos, cualquiera que sea su procedencia, nacional o de importación.
Esta Reglamentación obliga a industrias –almazareros, extractores, refinadores y envasadores–, así como a toda clase de comerciantes, exportadores e importadores, entendiendo como tales a toda persona natural o jurídica dedicada a las actividades que se contemplan en la presente Reglamentación o cualquier otra complementaria de las aquí contenidas.
Esta reglamentación no es de aplicación a los aceites de oliva y de orujo de oliva, que se regirán por lo previsto en el Real Decreto 760/2021, de 31 de agosto, por el que se aprueba la norma de calidad de los aceites de oliva y de orujo de oliva.”.
El Título II.2 establece las definiciones y denominaciones de los aceites de semillas oleaginosas, en los siguientes términos:
“2. Aceites de semillas oleaginosas.
Son los obtenidos de las semillas oleaginosas expresamente autorizadas, de acuerdo con las normas establecidas en la presente Reglamentación y sometidas a refinación completa previa su utilización como aceites para consumo humano.
Se autorizan los aceites de semillas oleaginosas que se relacionan de acuerdo con las siguientes denominaciones:
Aceite refinado de soja.–Procedente de las semillas de soja (Glycine soja, SEZ, Soja Híspida, Dolichos Soja L.).
Aceite refinado de cacahuete.–Procedente de la semilla de cacahuete (Arachis hipogea L.).
Aceite refinado de girasol.–Procedente da las semillas de girasol (Helianthus annuus, L.).
Aceite refinado de algodón.–Procedente de las semillas de algodón (género Gossypium).
Aceite refinado de germen de maíz.–Procedente del germen de las semillas de maíz (Zes maya).
Aceite refinado de colza o nabina.–Procedente de las semilla de colza (Brassica napus B. campestris), cuyo contenido en ácido erúcico sea igual o menor del 5 por 100.
Aceite refinado de cártamo.–Procedente de las semillas de cártamo (Carthamus tinctorius, L.).
Aceite refinado de pepita de uva.–Procedente de las semillas de la vid (Vitis europea L.).
Aceite refinado de semillas.–Procedente de la mezcla de dos o mas aceites de semillas oleaginosas de los autorizados en esta reglamentación.
Por los Ministerios competentes, previo informe de la Comisión Interministerial para la Ordenación Alimentaria, podrá autorizarse el empleo para consumo humano de otros aceites de semillas o frutos oleaginosos distintos de los anteriormente citados, siempre que reúnan las características generales que los hagan aptos para la alimentación y respondan a las constantes físicas y químicas correspondientes a su naturaleza y origen.”.
En consecuencia, tributarán al tipo reducido del 5 por ciento las entregas de aceites en la medida que se encuentren incluidos dentro del ámbito de aplicación del referido Real Decreto-Ley 20/2022, en virtud de lo dispuesto en el Código Alimentario y sus disposiciones de desarrollo. De la documentación adjunta al escrito de consulta parece deducirse que los aceites objeto de consulta no reúnen estos requisitos.
Por otra parte, en relación con los complementos alimenticios, es criterio de este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante de 23 de enero de 2013, número V0174-13, lo siguiente:
“3.- El informe de la Subdirección General de Riesgos Alimentarios, de la Agencia Española de Seguridad Alimentaria y Nutrición, del Ministerio de Sanidad, Servicios Sociales e Igualdad, remitido a este Centro Directivo, el 8 de enero de 2013, establece lo siguiente:
“Los complementos alimenticios regulados a nivel de la Unión Europea mediante la Directiva 2002/46/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 10 de junio de 2002 relativa a la aproximación de las legislaciones de los Estados miembros en materia de complementos alimenticios (incorporada a nuestro ordenamiento mediante el Real Decreto 1487/2009, de 26 de septiembre, relativo a los complementos alimenticios), se encuentran incluidos en la definición de alimento establecida en la Unión Europea.”.
El artículo 2 del Real Decreto 1487/2009, de 26 de septiembre, relativo a los complementos alimenticios (BOE de 9 de octubre), que incorporó al ordenamiento jurídico interno la Directiva 2002/46/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 10 de junio de 2002, relativa a la aproximación de las legislaciones de los Estados miembros en materia de complementos alimenticios, establece que se entenderán por “complementos alimenticios”:
“Los productos alimenticios cuyo fin sea complementar la dieta normal y consistentes en fuentes concentradas de nutrientes o de otras sustancias que tengan un efecto nutricional o fisiológico, en forma simple o combinada, comercializados en forma dosificada, es decir, cápsulas, pastillas, tabletas, píldoras y otras formas similares, bolsitas de polvos, ampollas de líquido, botellas con cuentagotas y otras formas similares de líquidos y polvos que deben tomarse en pequeñas cantidades unitarias.”.
De acuerdo con lo expuesto, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 10 por ciento (o al 8 por ciento, hasta el 31 de agosto de 2012), las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los productos objeto de consulta, siempre que los mismos tengan la consideración de complementos alimenticios conforme a lo previsto en el Real Decreto 1487/2009, de 26 de septiembre, anteriormente citado. En otro caso, dichas operaciones tributarán por el citado Impuesto al tipo general del 21 por ciento (el 18 por ciento, hasta el 31 de agosto de 2012).”.
2.- Por otro lado, el artículo 91, apartado Dos.1, número 1º, letra c), de la Ley 37/1992, preceptúa que:
“Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
1.º Los siguientes productos:
(…)
c) Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal: natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.”.
Por su parte, el artículo 72 del mencionado Real Decreto-ley 20/2022, ha dispuesto lo siguiente:
“Artículo 72. Tipo impositivo aplicable temporalmente del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinadas entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de alimentos, así como a efectos del recargo de equivalencia.
Con efectos desde el 1 de enero de 2023 y vigencia hasta el 30 de junio de 2023:
(…)
2. Se aplicará el tipo del 0 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los siguientes productos:
(…)
c) Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal: natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.
(…)
El tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0 por ciento.
No obstante, el tipo impositivo aplicable será el 4 por ciento a partir del día 1 del mes de mayo de 2023, en el caso de que la tasa interanual de la inflación subyacente del mes de marzo, publicada en abril, sea inferior al 5,5 por ciento. En este caso, el tipo del recargo de equivalencia aplicable a estas operaciones será del 0,5 por ciento.
3. La reducción del tipo impositivo beneficiará íntegramente al consumidor, sin que, por tanto, el importe de la reducción pueda dedicarse total o parcialmente a incrementar el margen de beneficio empresarial con el consiguiente aumento de los precios en la cadena de producción, distribución o consumo de los productos, sin perjuicio de los compromisos adicionales que asuman y publiciten los sectores afectados, por responsabilidad social.
La efectividad de esta medida se verificará mediante un sistema de seguimiento de la evolución de los precios, independientemente de las actuaciones que corresponda realizar a la Comisión Nacional de los Mercados y de la Competencia en el ámbito de sus competencias.”.
En consecuencia, tal y como pone de manifiesto el preámbulo del referido Real Decreto-ley 20/2022, anteriormente comentado, las medidas contenidas en el mismo se orientan a contener los precios y apoyar a los ciudadanos y empresas más afectados, entre otros, en el ámbito de los alimentos. Asimismo, continúa señalando que el alza de los precios de los alimentos está reduciendo el poder adquisitivo de las familias, por tanto, mientras persista la escalada de precios, resulta conveniente rebajar del 4 al 0 por ciento el tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que recae sobre los productos básicos de alimentación, hasta ahora sujetos al tipo reducido.
A estos efectos, es importante, señalar que la redacción contenida en el artículo 72.2 del referido Real Decreto-ley coincide con la establecida en el artículo 91.Dos.1, número 1º de la Ley 37/1992, que establecía la aplicación del tipo del 4 por ciento a las entregas de estos mismos productos.
En consecuencia, el ámbito de aplicación de esta medida temporal y extraordinaria coincide exactamente con el señalado en el referido artículo 91.Dos.1, número 1º de la Ley 37/1992, de tal forma que todos los productos que antes de la entrada en aplicación de lo señalado en el Real Decreto-ley 20/2022 tributaban al tipo reducido del 4 por ciento, les será ahora de aplicación el tipo del cero por ciento durante la vigencia de la medida, con independencia de la condición del adquirente o el destino del producto entregado.
En este orden de cosas, el Consejo consultante cuestiona si es de aplicación el tipo del cero por ciento a las entregas de leches infantiles empleadas en la lactancia artificial.
Para responder a esta cuestión deberá, por tanto, tenerse en cuenta que el tipo cero del Impuesto sobre el Valor Añadido previsto en el artículo 72 del Real Decreto-ley 20/2022 será de aplicación a las entregas de los productos que estén incluidos dentro del ámbito objetivo de aplicación previsto en el referido artículo 91.Dos.1.1º de la Ley 37/1992, cuya letra c) establece la aplicación del tipo reducido a:
“c) Los siguientes tipos de leche producida por cualquier especie animal: natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.”.
En relación con la aplicación de dicho precepto, es criterio de este Centro directivo en la contestación de 13 de mayo de 1993 –expediente 75/1993- que tributarán al tipo impositivo reducido del 6 por ciento –actual tipo del 10 por ciento- “las entregas de las denominadas leches maternizadas utilizadas en la alimentación infantil.”.
3.- Asimismo, el artículo 91, apartado Dos.1, número 7º, de la Ley 37/1992, según la redacción dada por el artículo 78, de la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023 (BOE del 24 de diciembre), en vigor desde el día 1 de enero de 2023, declara lo siguiente:
“Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(…)
7.º Las compresas, tampones, protegeslips, preservativos y otros anticonceptivos no medicinales.”.
Dicho artículo 78, suprime a la vez la letra b) del número 6º del apartado uno.1 de la Ley 37/1992, que estaba redactada en los mismos términos. De acuerdo con ello, los mismos bienes que a 31 de diciembre de 2022 tributaban al tipo impositivo reducido del 10 por ciento, desde 1 de enero de 2023, pasan a tributar al tipo impositivo reducido del 4 por ciento.
A tal efecto, en relación con los productos que hasta 31 de diciembre de 2022 tributaban al tipo impositivo del 10 por ciento según dicho precepto, es criterio de este Centro directivo que se aplicaba dicho tipo impositivo a:
- dispositivos intrauterinos (DIU) que se engloban en los anticonceptivos denominados «mecánicos» (contestación vinculante de 6 de abril de 2015, número V1039-15); dispositivos intrauterinos anticonceptivos no medicinales (contestación vinculante de 14 de mayo de 2020, número V1429-20);
- una copa menstrual con aplicador dado que tiene la misma finalidad y uso que los tampones, compresas y protegeslips, no así los aplicadores comercializados por separado (contestación de 24 de octubre de 2017, número 0040-17);
- compresas desechables de un solo uso y las compresas de tela reutilizables siempre que, por sus características, diseño, tipo de material o tejido se trate de productos objetivamente aptos para destinarse a la higiene íntima femenina (contestación vinculante de 18 de noviembre de 2021, número V2901-21).
4.- Por su parte, el número 6.º del apartado Uno.1 del artículo 91 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(…)
6.º Los siguientes bienes:
a) Los productos farmacéuticos comprendidos en el Capítulo 30 «Productos farmacéuticos» de la Nomenclatura Combinada, susceptibles de uso directo por el consumidor final, distintos de los incluidos en el número 5.º de este apartado uno.1 y de aquellos a los que les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3.º del apartado dos.1 de este artículo.
b)
c) Los equipos médicos, aparatos y demás instrumental, relacionados en el apartado octavo del anexo de esta Ley, que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias, para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, sin perjuicio de lo previsto en el apartado dos.1 de este artículo.
No se incluyen en esta letra otros accesorios, recambios y piezas de repuesto de dichos bienes.
(…).”.
El apartado octavo del Anexo de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
“Octavo. Relación de bienes a que se refiere el artículo 91.Uno.1.6.ºc) de esta Ley.
– Las gafas, monturas para gafas graduadas, lentes de contacto graduadas y los productos necesarios para su uso, cuidado y mantenimiento.
– Dispositivos de punción, dispositivos de lectura automática del nivel de glucosa, dispositivos de administración de insulina y demás aparatos para el autocontrol y tratamiento de la diabetes.
– Dispositivos para el autocontrol de los cuerpos cetónicos y de la coagulación sanguínea y otros dispositivos de autocontrol y tratamiento de enfermedades discapacitantes como los sistemas de infusión de morfina y medicamentos oncológicos.
– Bolsas de recogida de orina, absorbentes de incontinencia y otros sistemas para incontinencia urinaria y fecal, incluidos los sistemas de irrigación.
– Prótesis, ortesis, ortoprótesis e implantes quirúrgicos, en particular los previstos en el Real Decreto 1030/2006, de 15 de septiembre, por el que se establece la cartera de servicios comunes del Sistema Nacional de Salud y el procedimiento para su actualización, incluyendo sus componentes y accesorios.
– Las cánulas de traqueotomía y laringectomía.
– Sillas terapéuticas y de ruedas, así como los cojines antiescaras y arneses para el uso de las mismas, muletas, andadores y grúas para movilizar personas con discapacidad.
– Plataformas elevadoras, ascensores para sillas de ruedas, adaptadores de sillas en escaleras, rampas portátiles y barras autoportantes para incorporarse por sí mismo.
– Aparatos y demás instrumental destinados a la reducción de lesiones o malformaciones internas, como suspensorios y prendas de compresión para varices.
– Dispositivos de tratamiento de diálisis domiciliaria y tratamiento respiratorios.
– Los equipos médicos, aparatos y demás instrumental, destinados a compensar un defecto o una incapacidad, que estén diseñados para uso personal y exclusivo de personas con deficiencia visual y auditiva.
– Los siguientes productos de apoyo que estén diseñados para uso personal y exclusivo de personas con deficiencia física, mental, intelectual o sensorial:
• Productos de apoyo para vestirse y desvestirse: calzadores y sacabotas con mangos especiales para poder llegar al suelo, perchas, ganchos y varillas para sujetar la ropa en una posición fija.
• Productos de apoyo para funciones de aseo: alzas, reposabrazos y respaldos para el inodoro.
• Productos de apoyo para lavarse, bañarse y ducharse: cepillos y esponjas con mangos especiales, sillas para baño o ducha, tablas de bañera, taburetes, productos de apoyo para reducir la longitud o profundidad de la bañera, barras y asideros de apoyo.
• Productos de apoyo para posibilitar el uso de las nuevas tecnologías de la información y comunicación, como ratones por movimientos cefálicos u oculares, teclados de alto contraste, pulsadores de parpadeo, software para posibilitar la escritura y el manejo del dispositivo a personas con discapacidad motórica severa a través de la voz.
• Productos de apoyo y dispositivos que posibilitan a personas con discapacidad motórica agarrar, accionar, alcanzar objetos: pinzas largas de agarre y adaptadores de agarre.
• Estimuladores funcionales.”.
El precepto referido establece en el apartado a) del artículo 91.Uno.1.6º de la Ley 37/1992, la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento a aquellos productos farmacéuticos, distintos de los medicamentos ya sean de uso humano o veterinario, que se encuentran comprendidos en el Capítulo 30 “Productos farmacéuticos” de la Nomenclatura Combinada (NC), a los que se exige, asimismo que sean susceptibles de uso directo por el consumidor final.
La aplicación del tipo reducido en este supuesto requiere el cumplimiento de cuatro requisitos conjuntamente:
- Que se trate de productos que se encuentren incluidos en la categoría 30 de la Nomenclatura Combinada.
- Que se trate de productos que no sean medicamentos.
- Que se trate de productos cuya entrega, adquisición o importación no esté exenta del Impuesto, por cuanto la categoría 30 mencionada incluye, por ejemplo en la partida 30.02 a la sangre humana, que se encuentra sujeta y exenta al Impuesto.
- Que sea susceptible de uso directo por el consumidor final, lo que implica que, con independencia de la persona que adquiera el producto (paciente consumidor final u otra persona, como por ejemplo, un profesional sanitario o un hospital), por sus características objetivas, en el momento de la entrega, adquisición o importación pueda ser susceptible de aplicación directa sobre un paciente consumidor final, lo que excluye, por ejemplo, a los deshechos farmacéuticos, que se incluyen en la partida 30.06, en los que no cabe dicha aplicación.
Hay que tener en cuenta que la inclusión en la categoría 30 de la Nomenclatura Combinada implica, para algunos productos, el cumplimiento de determinados requisitos de presentación, así por ejemplo, la partida 30.05 relativa a “Guatas, gasas, vendas y artículos análogos (por ejemplo: apósitos, esparadrapos, sinapismos), impregnados o recubiertos de sustancias farmacéuticas o acondicionados para la venta al por menor con fines médicos, quirúrgicos, odontológicos o veterinarios” según las notas explicativas al “Sistema armonizado de Designación y Codificación de Mercancías Quinta edición (2012)” hace referencia a la forma en que se acondicionan o a su modo de presentación como destinados exclusivamente a la venta directa a los usuarios (particulares, hospitales, etc).
Dicha aplicación directa se entiende con independencia de que el producto permanezca o no en el paciente así por ejemplo, los cementos y demás productos de obturación dental que se incluyan en la partida 30.06 están destinados a permanecer en el cuerpo del paciente, mientras que una gasa, que se incluya en la partida 30.05 no está destinada a permanecer en el cuerpo del paciente, si bien, ambos, en cuanto se encuentren incluidos en la categoría 30 de la Nomenclatura Combinada y, cumplan el resto de requisitos mencionados estarán sujetos al tipo impositivo del 10 por ciento.
La competencia para determinar si un producto está o no incluido en una categoría de la Nomenclatura Combinada no corresponde a este Centro directivo. El órgano competente es el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, Avenida de Llano Castellano 17, 28034 Madrid. Se pueden dirigir a este departamento para obtener una consulta vinculante de Aduanas en relación con el producto consultado, con el fin de ver si está incluido en la NC 30.
5.- En relación con las concretas dudas, respecto de las relaciones de productos que se contienen en el apartado octavo del Anexo de la Ley 37/1992, a las que resulta de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento, cabe señalar, en primer lugar que de la redacción del precepto hay que concluir que se trata de una definición objetiva, de forma tal que la aplicación del tipo reducido está supeditada al cumplimiento de la condición principal que se establece en el artículo mencionado y es que se trate de productos que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, con independencia de quien resulte ser el adquirente del mismo.
Respecto de la consulta planteada en relación con las compresas de absorción de incontinencia urinaria y las relaciones de productos que se contienen en el mencionado apartado octavo del Anexo de la Ley 37/1992, a las que resulta de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento, cabe señalar que dicho tipo se aplica a:
“– Bolsas de recogida de orina, absorbentes de incontinencia y otros sistemas para incontinencia urinaria y fecal, incluidos los sistemas de irrigación.”.
Es criterio de este Centro directivo que se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento, entre otros, a los siguientes productos:
- los absorbentes de incontinencia urinaria (contestaciones vinculantes de 13 de marzo de 2015, número V0837-15 y de 23 de marzo de 2015, número V0872-15).
6.- En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le informa lo siguiente:
1º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los siguientes productos objeto de consulta:
- Copas menstruales.
- Dispositivos intrauterinos (DIU) no medicinales.
2º.- Tributarán al tipo reducido del 10 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los siguientes productos objeto de consulta:
- Leches infantiles empleadas en la lactancia artificial.
- Aceites hipocalóricos, siempre que los mismos tengan la consideración de complementos alimenticios conforme a lo previsto en el Real Decreto 1487/2009, de 26 de septiembre.
- Compresas de absorción de incontinencia urinaria.
- Compresas tocológicas postparto si están clasificadas en la NC 30, y siempre que cumplan el resto de los requisitos expuestos en el apartado 4 de esta contestación, referidos a lo regulado en el apartado a) del artículo 91.Uno.1.6º de la Ley 37/1992.
3º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 21 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los siguientes productos objeto de consulta:
- Aceites de uso tópico no medicinal.
- Aceites hipocalóricos no incluidos en el número 2º anterior.
- Compresas tocológicas postparto no incluidas en el número 2º anterior.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
No obstante, de acuerdo con el artículo 68.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, la presente contestación no tendrá efectos vinculantes para aquellos miembros o asociados de la consultante que en el momento de formular la consulta estuviesen siendo objeto de un procedimiento, recurso o reclamación económico-administrativa iniciado con anterioridad y relacionado con las cuestiones planteadas en la consulta conforme a lo dispuesto en su artículo 89.2.
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