IVA - V0721-15 - 04/03/2015

1.- Las reglas de localización de las prestaciones de servicio, se encuentran reguladas en los artículos 69 y 72 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre).

Establece el artículo 69 de la Ley del impuesto que:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.”.

Adicionalmente, el artículo 70 del mismo texto legal contiene determinadas reglas especiales a las que se deben prestar atención:

“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

(…)

3.º El acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, como las ferias y exposiciones, y los servicios accesorios al mismo, siempre que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y dichas manifestaciones tengan lugar efectivamente en el citado territorio.

(…)

7.º Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio y su destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal:

(…)

c) Los servicios relacionados con manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios a los anteriores.

(…).”.

Estos artículos son la transposición de los artículos 53 y 54.1 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por tanto, en su interpretación debe tenerse en cuenta lo dispuesto por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la sentencia recaída en el asunto C-530/2009 de 27 de octubre del 2011 Inter-Mark Group sp. z o.o. sp. Komandytowa Vs Minister Finansów.

En dicha sentencia, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se plantea la naturaleza de los servicios consistentes en la puesta a disposición temporal de puestos en ferias y exposiciones para clientes, lo que conlleva, generalmente, el diseño, construcción, arrendamiento, montaje y desmontaje de los referidos puestos o stands.

En concreto, según el Tribunal de Luxemburgo, tales servicios pueden responder a los conceptos de servicios de publicidad; servicios de organización de ferias y exposiciones o bien servicios consistentes en el arrendamiento de bienes muebles correspondiendo en cualquier caso a las autoridades nacionales, a la vista de las circunstancias que acompañen a cada servicio, determinar si los mismos deben ser calificados de una u otra forma.

En su argumentación (apartados 18 a 20), el Tribunal hace referencia a la definición de servicios de publicidad contenida en la sentencia de 17 de noviembre del 1993 que resuelve el asunto Comisión/Francia y en la que se fijó que en el concepto de servicio de publicidad deben entenderse incluidas las operaciones de promoción que impliquen la transmisión de un mensaje destinado a informar al público acerca de la existencia y cualidades de un producto o servicio, a fin de incrementar sus ventas. Lo mismo debe decirse de toda operación que forme parte indisociable de una campaña publicitaria y contribuya, por ello, a la transmisión del mensaje publicitario. Así sucede, señala el Tribunal europeo, con la fabricación de soportes utilizados para una publicidad determinada.

En el apartado 20 de la sentencia que resuelve el asunto Inter-Mark, establece el Tribunal que:

“20. De lo anterior se desprende que la prestación de servicios de concepción y puesta a disposición temporal de un puesto en una feria de muestras o exposición debe considerarse como una prestación de publicidad en el sentido del artículo 56, apartado 1, letra b), de la Directiva 2006/112, cuando el puesto se utiliza para la transmisión de un mensaje destinado a informar al público acerca de la existencia y cualidades del producto o servicio que oferta el destinatario de la prestación de servicios, a fin de incrementar sus ventas, o cuando forme parte indisociable de una campaña publicitaria y contribuya a la transmisión del mensaje publicitario. Así sucede, en particular, cuando el puesto constituye el soporte para la transmisión de un mensaje por el que se informe al público de la existencia o cualidades de los productos o cuando se utiliza para la organización de eventos promocionales.”.

Al respecto se ha pronunciado reiteradamente este Centro Directivo, como en la contestación dada a la consulta de referencia V0053-12, de 17 de enero, en la que se concluye que en la medida en que los stands sean montados de forma personalizada, atendiendo a las exigencias individuales de los expositores en lo referente al aspecto y funcionalidad de los mismos, los servicios relacionados con dichos stands podrán calificarse como prestaciones publicitarias toda vez que los stands en sí mismos constituyan un atractivo para la difusión de las cualidades de los productos del expositor y, por tanto, sean concebidos con fines publicitarios. Por el contrario, si los stands responden a modelos uniformes y no individualizados según los requerimientos de los expositores por seguir unas pautas fijadas por el organizador del evento, los servicios que tengan por objeto dichos stands podrán considerarse accesorios a la organización de ferias o exposiciones siempre que la feria se celebre una sola vez o varias veces pero en el mismo lugar.

En caso de no cumplir el stand las condiciones necesarias para ser considerado como servicio de publicidad, prosigue el Tribunal en la sentencia del asunto Inter-Mark, deberá analizarse si de un servicio accesorio a una feria o exposición se trata.

Así, el apartado 24 de la aludida sentencia determina que “(…) una prestación de servicios como la contemplada por la cuestión prejudicial puede calificarse de prestación accesoria en el sentido del artículo 52, letra a), de la Directiva 2006/112, cuando tiene por objeto la concepción y puesta a disposición temporal de un puesto para una feria de muestras o exposición de tema cultural, artístico, deportivo, científico, docente, recreativo, de entretenimiento o similar, o de un puesto correspondiente a un modelo cuya forma, tamaño, composición material o aspecto han sido fijados por el organizador de una feria o exposición determinada.”.

No obstante lo anterior, para la aplicación de dicha calificación el Tribunal establece una exigencia adicional al señalar, en los apartados 25 y 26 de la sentencia, lo siguiente:

“25.(…) el diseño y puesta a disposición temporal de un puesto que se utilice en una feria o en una exposición específica deben considerarse constitutivos de una prestación accesoria a la actividad ejercida por el organizador de dicha feria o exposición, incluida en el artículo 52, letra a), de la Directiva2006/112.

26. A este respecto, es necesario que el puesto se ponga a disposición para una feria o exposición que tenga lugar, bien en una sola ocasión, bien de manera repetida, en un lugar determinado. Dado que el artículo 52, letra a), de la Directiva 2006/112 exige la percepción del IVA en el lugar en que la prestación se ha ejecutado materialmente, la aplicación de esta disposición al suministro de un puesto que se utiliza en multitud de ferias o exposiciones en distintos Estados miembros podría resultar excesivamente compleja y comprometer, por tanto, la percepción fiable y correcta del IVA.”.

Por último, en caso de no poder ser calificado ni como servicio de publicidad ni como servicio accesorio a una manifestación cultural, artística, deportiva, científica, educativa, recreativa, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, entonces, habrá de analizarse si de servicios consistentes en el arrendamiento a cambio de retribución, de los elementos materiales constitutivos del puesto se trata (apartado 28 de la sentencia objeto de estudio).

Concluye también el Tribunal europeo en la sentencia que, en un supuesto como el planteado, en ningún caso podrá considerarse como un servicio relacionado con un bien inmueble pues aunque el stand haya de instalarse de alguna forma en un bien inmueble, este vínculo no puede considerarse lo suficientemente directo como para considerar que es el propio inmueble el objeto consustancial de la prestación.

2.- En cuanto a la documentación a requerir por el consultante al destinatario a efectos de comprobar su condición de empresario o profesional, debe aquí hacerse mención a lo dispuesto por el Reglamento UE 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo de 201, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del IVA.

Se establece en el artículo 18.3 de dicho Reglamento que:

“3. Salvo que disponga de información que indique lo contrario, el prestador podrá considerar que un cliente establecido fuera de la Comunidad es un sujeto pasivo:

a) si obtiene del cliente el certificado, expedido por las autoridades fiscales competentes de que dependa el cliente, que confirme que este último está desarrollando actividades económicas que le permiten obtener la devolución del IVA con arreglo a lo dispuesto en la Directiva 86/560/CEE del Consejo, de 17 de noviembre de 1986, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Modalidades de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido a los sujetos pasivos no establecidos en el territorio de la Comunidad;

b) en caso de que el cliente no esté en posesión de dicho certificado, si el prestador dispone del número de identificación a efectos del IVA, o de un número similar asignado al cliente por el país de establecimiento y que sirva para identificar a la empresa, o de cualquier otro elemento de prueba que demuestre que el cliente es un sujeto pasivo y si el prestador comprueba de manera razonable la exactitud de la información facilitada por el cliente, a través de medidas normales de seguridad comercial, como las relativas a los controles de identidad o de pago.”.

Así, de acuerdo con lo anterior, sin perjuicio del principio de libertad de prueba que rige en nuestro ordenamiento jurídico, el consultante podrá o bien requerir al destinatario de la operación el certificado correspondiente al que hace referencia la letra a) anteriormente reproducida o bien acreditar, conforme a la letra b), su condición de empresario o profesional a través de la exhibición por parte del mismo de un número de identificación asignado por el país de establecimiento o mediante cualquier otro medio propio de los usos del comercio que permita al consultante, razonablemente, llegar a tal conclusión.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.