1.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El artículo 149, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que “a los efectos de dicha Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:
1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.
2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.
El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.
b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista.”.
Por tanto el consultante aplicará el régimen especial del recargo de equivalencia al conjunto de su actividad comercial por la que tiene la condición de comerciante minorista según las normas del Impuesto sobre Actividades Económicas y a la que resulta de aplicación el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que no hubiera renunciado al mismo. En otro caso será de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia a su actividad comercial por la venta de los productos a que se refiere el escrito de consulta, que haya adquirido a terceras personas y que venda en el mismo estado en que los adquirió, es decir, sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura y siempre que el importe de las ventas del conjunto de su actividad comercial efectuadas a empresarios o profesionales no superen el 20 por ciento del importe correspondiente a todas las ventas de bienes efectuadas por el mismo en el año precedente en el desarrollo de su actividad comercial. No obstante, de la información aportada en el escrito de consulta se deduce que el consultante aplica el régimen especial del recargo de equivalencia.
2.- El artículo 154, apartado uno de la Ley del Impuesto determina que “la exacción del Impuesto sobre el Valor Añadido exigible a comerciantes minoristas a quienes resulte aplicable este régimen especial se efectuará mediante la repercusión del recargo de equivalencia efectuada por sus proveedores.”.
Por otro lado, el apartado tres de dicho artículo 154 preceptúa que “los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del Impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia.”.
3.- Los artículos 156, 157, 158 y 159 de la Ley 37/1992, declaran lo siguiente:
“Artículo 156. Recargo de equivalencia.
El recargo de equivalencia se exigirá en las siguientes operaciones que estén sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido:
1º. Las entregas de bienes muebles o semovientes que los empresarios efectúen a comerciantes minoristas que no sean sociedades mercantiles.
2.º Las adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes realizadas por los comerciantes a que se refiere el número anterior.
3.º Las adquisiciones de bienes realizadas por los citados comerciantes a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.º de esta Ley.
Artículo 157. Supuestos de no aplicación del recargo de equivalencia.
Se exceptúan de lo dispuesto en el artículo anterior las siguientes operaciones:
(…)
3º. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de bienes de cualquier naturaleza que no sean objeto de comercio por el adquirente.
Artículo 158. Sujetos pasivos del recargo de equivalencia .
Estarán obligados al pago del recargo de equivalencia:
1º. Los sujetos pasivos del Impuesto que efectúen las entregas sometidas al mismo.
2º. Los propios comerciantes sometidos a este régimen especial en las adquisiciones intracomunitarias de bienes e importaciones que efectúen, así como en los supuestos contemplados en el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley.
Artículo 159. Repercusión del recargo de equivalencia.
Los sujetos pasivos indicados en el número 1º del artículo anterior, están obligados a efectuar la repercusión del recargo de equivalencia sobre los respectivos adquirentes en la forma establecida en el artículo 88 de esta Ley.”.
A tal efecto, el artículo 88, apartado tres de la Ley 37/1992, preceptúa que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente.
4.- Por tanto, los proveedores del consultante, acogido al régimen especial del recargo de equivalencia, están obligados a efectuar la repercusión tanto del Impuesto sobre el Valor Añadido como del recargo de equivalencia con ocasión de las entregas de bienes muebles o semovientes que le efectúen.
Es doctrina de este Centro directivo, manifestada a la contestación vinculante de 21 de noviembre de 2001, V2067-01 que:
“Los papeles de envolver, las bolsas de papel o de plástico o de materias similares y las bandejas de cartón objeto de consulta adquiridas por los comerciantes minoristas para ser entregadas conjuntamente con los objetos y artículos de su comercio habitual deben igualmente considerarse objetos del comercio habitual de los comerciantes minoristas adquirentes. En consecuencia, el régimen especial del recargo de equivalencia será de aplicación respecto de las bolsas y papel para envolver y bandejas de cartón entregados a comerciantes minoristas sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia, para ser entregados por dichos comerciantes conjuntamente con los objetos de su comercio habitual.”.
En consecuencia, el material para el embalaje de los productos que compra el consultante dará lugar a la repercusión del recargo de equivalencia por sus proveedores.
5.- En relación con los gastos de envío que el consultante paga a la empresa de transporte, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, tendrán la calificación de prestación de servicios efectuada por la empresa de transporte y cuyo destinatario será el consultante, comerciante minorista en recargo de equivalencia, no tratándose de una entrega de bienes.
Este Centro directivo le informa que los servicios prestados a los empresarios que tributan en régimen especial de recargo de equivalencia no constituyen operaciones sometidas a dicho recargo, como cabe deducir de lo dispuesto en el artículo 156 de la Ley del Impuesto.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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