IVA - V2711-21 - 08/11/2021

1.- Debe advertirse a la consultante que el 29 de marzo de 2017, el Reino Unido notificó al Consejo Europeo su intención de retirarse de la Unión Europea y de la Comunidad Europea de la Energía Atómica, de conformidad con el artículo 50 del Tratado de la Unión Europea (en adelante, TUE).

Con arreglo al artículo 50 apartado 3 del TUE, los Tratados dejarán de aplicarse al Estado que se retira a partir de la fecha de entrada en vigor del Acuerdo de Retirada o, en su defecto, a los dos años de la notificación, salvo si el Consejo Europeo, de acuerdo con dicho Estado, decide por unanimidad prorrogar dicho plazo.

El 14 de noviembre de 2017, la Unión Europea y el Reino Unido alcanzaron un Acuerdo sobre la retirada del Reino Unido de la Unión Europea (BREXIT).

El 31 de enero de 2020 se produjo la salida efectiva de Reino Unido de la Unión Europea, no obstante, el Acuerdo de Retirada contemplaba un período transitorio hasta el 31 de diciembre de 2020, durante el que se ha continuado aplicando la legislación comunitaria en el Reino Unido en relación al mercado interior, unión aduanera y las políticas comunitarias.

El período transitorio ha finalizado el 31 de diciembre de 2020 por lo que, desde esa fecha, la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, ha dejado de ser aplicable en el Reino Unido que, desde ese momento, debe ser considerado, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, un país tercero, quedando, los movimientos de mercancías entre cualquier Estado miembro y el Reino Unido, sujetos a las formalidades aduaneras previstas en la normativa correspondiente.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, el Acuerdo de Retirada incluye un Protocolo para Irlanda e Irlanda del Norte que garantiza, durante un período de al menos 4 años tras el período transitorio y a los efectos del sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la consideración de Irlanda del Norte como territorio de la Comunidad.

La consideración de Irlanda del Norte como territorio de la Comunidad quedará limitada, sin embargo, a las transacciones que tengan por objeto bienes (quedan excluidas las prestaciones de servicios).

También tendrá Irlanda del Norte dicha consideración en lo que se refiere al procedimiento previsto en la 2008/9/CE del Consejo, de 12 de febrero de 2008, por la que se establecen disposiciones de aplicación relativas a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido, prevista en la Directiva 2006/112/CE, a sujetos pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro, aunque exclusivamente para la solicitud de devolución de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes o las cuotas satisfechas por las operaciones de importación de bienes, en Irlanda del Norte o en otro Estado miembro.

Los operadores que efectúen operaciones intracomunitarias de bienes desde Irlanda del Norte y los operadores establecidos en Irlanda del Norte que pretendan obtener la devolución de las cuotas del impuesto a través de la Directiva 2008/9/CE, deberán estar identificados con un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido con el prefijo “XI”.

En cualquier caso, debe tenerse en cuenta que la Comisión Europea ha publicado varias notas dirigidas a los operadores con el objeto de resumir las consecuencias de la retirada del Reino Unido de la Unión Europea y el Impuesto sobre el Valor Añadido y que pueden consultarse a través de la página web de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (www.aeat.es), en la sección dedicada al “Brexit”.

La presente consulta se formuló por el interesado aún vigente el período transitorio, por lo que el Reino Unido aún tenía la consideración de territorio de la Comunidad a efectos del sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido. A los efectos de dar debida contestación, se analizará la operativa consultada considerando a Reino Unido, país de procedencia de las mercancías adquiridas, tanto como Estado Miembro de la Comunidad como país tercero a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En la resolución de esta consulta se presume que las mercancías se expiden desde una parte del Reino Unido distinta del territorio de Irlanda del Norte.

2.- Las ventas efectuadas por la entidad italiana a la consultante tienen, a efectos del Impuesto, la consideración de entregas de bienes y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.

En efecto, el concepto de entrega de bienes se define, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el artículo 8, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), configurándose con carácter general como la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante la cesión de títulos representativos de dichos bienes.

Este concepto de entrega de bienes que regula la Ley 37/1992 está igualmente definido por la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), cuyo artículo 14.1 lo configura como “la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario.”.

En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que en la Sentencia de 8 de febrero de 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Asunto C-320/88, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado.

La entidad destinataria de esta operación quebró, cediendo los síndicos de la quiebra los derechos antes referidos a una tercera entidad, que resultó en consecuencia destinataria de la transmisión jurídica de la propiedad efectuada en su favor por parte de la propietaria originaria del inmueble. Esta operación respondía a la distinción existente en el derecho holandés entre propiedad económica, que era la que inicialmente había sido objeto de transmisión, y propiedad jurídica, que era la que se encontraba pendiente de aquélla a la fecha de la quiebra de la inicial destinataria, por lo que se transmitió definitivamente en favor de la tercera entidad.

Al analizar estos hechos, el Abogado General, que presentó sus conclusiones para este Asunto con fecha 9 de noviembre de 1989, señaló que “en la delimitación del concepto comunitario de entrega, el legislador comunitario ha puesto el acento sobre un poder de disposición que es análogo al del propietario jurídico formal. Al igual que la Comisión, también considero que el Juez nacional, basándose en los hechos concretos, debe examinar caso por caso si el contratante adquiere el poder de disposición sobre el bien "con las facultades atribuidas a su propietario". En todo caso, me parece que así sucede cuando el derecho de propiedad que le queda al vendedor inicial ha sido vaciado de tal forma que se reduce a una mera posesión jurídica.”.

Los apartados 7, 8 y 9 de la referida sentencia señalan lo siguiente:

“7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.

8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.

9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.”.

Del contenido de esta sentencia se deduce, en primer lugar, que el concepto de entrega de bienes a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no es un concepto que admita su análisis únicamente desde el punto de vista del ordenamiento jurídico de los Estados miembros, sino que se trata de un concepto de derecho comunitario que, por tanto, precisa de una interpretación también comunitaria.

Se deduce, asimismo, en segundo lugar que, en relación con el análisis relativo a la existencia de una entrega de bienes, han de analizarse las facultades que se atribuyen al destinatario de una operación para compararlas con las que se confieren al propietario de una cosa. Tal apreciación, y en lo que a la determinación del devengo se refiere, permite proceder al análisis del momento a partir del cual el pretendido adquirente es titular de dichas facultades.

Por otra parte, cabe destacar que del escrito de consulta parece deducirse que los bienes que van a ser objeto de adquisición por la entidad consultante y que le son vendidos por la matriz italiana serían ya propiedad de esta última si bien la expedición de los mismos tiene lugar desde Reino Unido y bajo esta hipótesis se resolverá la presente consulta.

En este sentido, cabe destacar que el escrito de consulta no se suministra información alguna sobre la existencia de dos entregas de bienes consecutivas, esto es, una de un tercer proveedor a la matriz italiana y otra, de ésta a la consultante, por lo que se partirá de la premisa que la propiedad de dichas mercancías corresponde en todo caso a la matriz italiana. Es decir, que en el Estado Miembro de origen de la expedición o transporte, Reino Unido, se ha producido la puesta a disposición de las mercancías a la entidad italiana que posteriormente vende a la entidad consultante.

3.- Por otra parte, el artículo 15 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:

“Uno. Se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.

Dos. Cuando los bienes adquiridos por una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional sean transportados desde un territorio tercero e importados por dicha persona en otro Estado miembro, dichos bienes se considerarán expedidos o transportados a partir del citado Estado miembro de importación.”.

A su vez, el artículo 16.2º de la misma Ley considera asimilada a adquisición intracomunitaria de bienes:

“2º. La afectación a las actividades de un empresario o profesional desarrolladas en el territorio de aplicación del impuesto de un bien expedido o transportado por ese empresario, o por su cuenta, desde otro Estado miembro en el que el referido bien haya sido producido, extraído, transformado, adquirido o importado por dicho empresario o profesional en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional realizada en el territorio de este último Estado miembro.

Se exceptúan de lo dispuesto en este número las operaciones excluidas del concepto de transferencia de bienes según los criterios contenidos en el artículo 9, número 3.º, de esta Ley.

(…).”.

Así, los envíos de productos por parte de la entidad italiana desde un Estado Miembro directamente a los almacenes de la consultante establecida en el territorio de aplicación del Impuesto podrían constituir para ésta última una adquisición intracomunitaria de bienes siempre que desde el momento de su recepción asumiera la consultante el riesgo sobre el producto adquirido y dispusiera del mismo para su uso industrial o comercial, sin que su poder de disposición sobre las mercancías tuviera limitación alguna.

El correlato lógico a dicha operación sería una entrega intracomunitaria de bienes exenta en el Estado Miembro origen de la expedición o transporte efectuada por la entidad italiana en virtud del artículo 138 de la Directiva 2006/112/CE.

Así se desprende del criterio manifestado por este Centro directivo, por todas, la contestación vinculante de 30 de septiembre de 2013, número V2883-13.

4.- No obstante no anterior, y como se recoge en la propia contestación vinculante a la consulta a la que se acaba de hacer referencia, dado que la entidad italiana dispone de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto (la sucursal), si éste estuviera interviniendo en la operación, el mismo podría estar realizando una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes previa a una venta interior cuyo destinataria fuera la entidad consultante.

A estos efectos, el artículo 84 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.

2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

(…)

Dos. A los efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, su domicilio fiscal o un establecimiento permanente que intervenga en la realización de las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.

Se entenderá que dicho establecimiento permanente interviene en la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios cuando ordene sus factores de producción materiales y humanos o uno de ellos con la finalidad de realizar cada una de ellas.”.

Por otra parte, el artículo 69, apartado tres, de la Ley 37/1992, establece que,

“A efectos de esta Ley, se entenderá por:

1.º Sede de la actividad económica: lugar en el que los empresarios o profesionales centralicen la gestión y el ejercicio habitual de su actividad empresarial o profesional.

2.º Establecimiento permanente: cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades empresariales o profesionales.

En particular, tendrán esta consideración:

a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.

b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.

c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.

d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.

e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.

f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.

g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.”.

Este precepto debe interpretarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en particular de las sentencias de 4 de julio de 1985, asunto 168/84, Gunter Berkhol, de 2 de mayo de 1996, asunto C-231/94, Faaborg-Gelting, de 17 de julio de 1997, asunto C-190/95, ARO Lease BV , de 20 de febrero de 1997, asunto C-260/95, DFDS A/S y de 28 de junio de 2007, asunto C-73/06, Planzer Luxembourg.

De conformidad con esta jurisprudencia, para que exista establecimiento permanente es necesario que el mismo se caracterice por una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos, propios o subcontratados, con un grado suficiente de permanencia.

5.- Por otra parte, debe analizarse la intervención del establecimiento permanente en las operaciones objeto de consulta.

La determinación de cuándo un establecimiento permanente distinto de la sede de actividad interviene en la realización de una operación debe hacerse a la luz del Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 del Consejo de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo), que en su artículo 53.1, dispone lo siguiente:

“1. Para la aplicación del artículo 192 bis de la Directiva 2006/112/CE solo se tomará en consideración el establecimiento permanente que tenga el sujeto pasivo cuando se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan realizar la entrega de bienes o la prestación de servicios en la que intervenga.”.

En particular, el referido artículo 192 bis de la Directiva 2006/112/CE dispone lo siguiente:

“A efectos de la presente sección, a un sujeto pasivo que tenga un establecimiento permanente en el territorio de un Estado miembro en que se devengue el impuesto se le considerará como sujeto pasivo no establecido en el territorio de dicho Estado miembro cuando se cumplan las siguientes condiciones:

a) que efectúe una entrega de bienes o una prestación de servicios gravada en el territorio de ese Estado miembro;

b) que en la entrega de bienes o la prestación de servicios no intervenga ningún establecimiento que tenga el proveedor de servicios en el territorio de ese Estado miembro.”.

Por otra parte, el artículo 53.2 del citado Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, establece lo siguiente:

“2. Cuando un sujeto pasivo tenga un establecimiento permanente en el territorio del Estado miembro en que se adeude el IVA, se considerará que dicho establecimiento no interviene en la entrega de bienes o prestación de servicios en el sentido del artículo 192 bis, letra b), de la Directiva 2006/112/CE, a menos que el sujeto pasivo utilice los medios técnicos y humanos de dicho establecimiento permanente para operaciones inherentes a la realización de la entrega imponible de esos bienes o la prestación imponible de esos servicios en dicho Estado miembro, ya sea antes o durante esa entrega o prestación.

Cuando los medios del establecimiento permanente se utilicen exclusivamente para llevar a cabo tareas administrativas auxiliares, tales como la contabilidad, la facturación y el cobro de créditos, no se considerará que dichos medios se hayan utilizado a los fines de una entrega de bienes o una prestación de servicios.

No obstante, en caso de que se expida una factura con el número de identificación a efectos del IVA asignado por el Estado miembro del establecimiento permanente, se considerará que este último ha intervenido en la entrega de bienes o la prestación de servicios efectuada en ese Estado miembro, salvo que existan pruebas que acrediten lo contrario.”.

En este sentido, si los bienes fueran enviados por la entidad italiana desde sus instalaciones sitas en Reino Unido a unos almacenes que ésta misma dispusiera en el territorio de aplicación del Impuesto (la sucursal) y posteriormente fueran enviados al almacén de la consultante, se entendería que el establecimiento permanente estaría interviniendo en las operaciones objeto de consulta y, por tanto, tendría lugar una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria efectuada por la sucursal de la entidad italiana en el territorio de aplicación del Impuesto seguida de una entrega posterior efectuada por una entidad establecida y, por tanto, por la que la sucursal de la entidad italiana debería repercutir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente. Así se deduce de la contestación vinculante de 12 de junio de 2013, número V1987-13.

No obstante lo anterior, es criterio de este Centro directivo entender, asimismo, que una entidad dispone de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto cuando mantiene en el mismo agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo en los términos establecidos en el artículo transcrito 69.Tres.2º.a) de la Ley 37/1992.

La consideración dada en el trascrito artículo 69.Tres.2º.a) de la Ley 37/1992 a las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo como establecimientos permanentes de este último, debe entenderse referida, de acuerdo con la jurisprudencia comunitaria (véase la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de fecha 17 de julio de 1997, en el asunto C-190/95), a aquellas agencias o representaciones que sean dependientes del sujeto pasivo y carezcan de autonomía respecto del mismo, bien por ser este último el titular de las mismas (como ocurre en el caso de las sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones y tiendas mencionados en el mismo precepto), o bien porque, pese a tener personalidad jurídica distinta de la del sujeto pasivo, carezcan de independencia y de autonomía en la organización de su propia actividad como agentes o representantes por ser el sujeto pasivo en cuyo nombre actúa quien controla y decide la forma en que deben desarrollar tal actividad.

En este mismo sentido se ha manifestado el Tribunal Económico Administrativo Central, entre otras, en su resolución número 2343/2005, de 23 de julio de 2008 así como este Centro Directivo, entre otras, en su contestación vinculante a consulta con número de referencia V1977-11, de 6 de septiembre.

La aplicación de la citada jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y de la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central y de este Centro Directivo al supuesto objeto de consulta determina que, en el caso de que las operaciones sean ciertamente llevadas a cabo por la entidad italiana y, el establecimiento permanente aunque no sea quien firme materialmente el contrato mercantil está facultado para negociar todos los elementos y detalles del mismo, y así lo lleva a cabo, dirigiendo y llevando a cabo el proceso de negociación, que se plasma en la firma del contrato, obligando con ello a la consultante no establecida; entonces habrá que concluir que dicha entidad no establecida cuenta con un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto de conformidad con el artículo 69.Tres.2º.a) de la Ley 37/1992 que interviene en la operación.

Dada la escasa información suministrada, este Centro directivo no se puede pronunciar de manera concreta sobre la calificación o no de la intervención del establecimiento permanente en los términos previamente expresados.

En este sentido, el albarán adjuntado a la consulta, que documenta el envío directo desde las instalaciones situadas en Reino Unido al almacén de la consultante, podría hacer prueba, en su caso, de que dichos bienes no van a pasar previamente por un almacén del proveedor situado en el territorio de aplicación del Impuesto pero no permite excluir, por sí mismo, que el establecimiento permanente pueda estar interviniendo en las operaciones objeto de consulta en los términos que se acaban de exponer.

Así, y tal y como ha sostenido este Centro directivo en la consulta con número referencia V2883-13 arriba referida si el establecimiento permanente se limita a poner en contacto a las partes, careciendo de cualquier facultad de negociación, la consultante realizará una adquisición intracomunitaria de bienes en el territorio de aplicación del Impuesto son ocasión de la recepción de los productos enviados desde Reino Unido a sus almacenes por la entidad italiana, bajo la premisa de que el establecimiento permanente de dicha entidad italiana no interviene en la operación.

No obstante, si el establecimiento permanente se encontrase facultado para negociar todos los elementos y detalles del contrato, dirigiendo y llevando a cabo el proceso negociación que se plasma en la firma del mismo en los términos previamente señalados, habría que entender que el establecimiento permanente utiliza los medios técnicos y humanos de que dispone para llevar a cabo las operaciones inherentes a la realización de la entrega imponible de esos productos, ya sea antes o durante esa entrega.

En estas circunstancias, el establecimiento permanente realizará una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes seguida de una entrega posterior sujeta al Impuesto por la que dicho establecimiento debería repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido.

En definitiva, habrá que estar a los acuerdos comerciales y contractuales suscritos por la consultante con su proveedora italiana en orden a valorar si efectivamente existe una intervención o no del establecimiento permanente de éste último en el territorio de aplicación del Impuesto en las operaciones objeto de consulta.

6.- En caso que se hubieran repercutido cuotas del Impuesto por parte de un establecimiento permanente por operaciones en las que no intervino efectivamente dicho establecimiento, será necesario rectificar las cuotas indebidamente repercutidas, siendo de aplicación lo dispuesto por el artículo 89 de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:

“Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura correspondiente a la operación.

(…)

Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.

Cinco. (…)

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

(…).”.

7.- No obstante, lo anterior, a partir de la consideración de Reino Unido como país tercero a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, con efectos desde 1 de enero de 2021, el tratamiento de la operativa descrita será diferente.

En concreto, debe tenerse en cuenta el artículo el artículo 18 de la Ley 37/1992 que define las importaciones como:

“Primero. La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.

Segundo. La entrada en el interior del país de un bien procedente de un territorio tercero, distinto de los bienes a que se refiere el número anterior.”.

Por su parte, el artículo 17 de la Ley 37/1992 establece que estarán sujetas al impuesto “las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del importador.”.

Adicionalmente, el artículo 86 de la Ley 37/1992 establece que:

“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las importaciones.

Dos. Se considerarán importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos previstos en la legislación aduanera:

1.º Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación de dichos bienes.

2.º Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el territorio de aplicación del Impuesto.

3.º Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados en los números anteriores.

4.º Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, los arrendatarios o fletadores de los bienes a que se refiere el artículo 19 de esta Ley.

(…).”.

Por tanto, a partir de 1 de enero de 2021, la introducción de mercancías procedentes de Reino Unido en la operativa objeto de consulta será constitutiva del hecho imponible importación, pudiendo ser sujeto pasivo de la misma, entre otros, o bien la entidad adquirente como destinataria de las mercancías o bien la propia entidad italiana como propietaria de las mismas e incluso un tercero que actuase como consignatario en nombre propio en la citada importación.

En caso que la sucursal de la entidad italiana intervenga en las operaciones objeto de consulta en los términos ya expuestos en puntos anteriores, podría entenderse que sería la misma la que actuaría como sujeto pasivo de la importación, de forma que le seguiría a dicha operación, una entrega interior sujeta al Impuesto siendo sujeto pasivo de la misma la citada sucursal, y debiendo, por tanto, repercutir las cuotas correspondientes a la consultante, como destinataria de dicha entrega interior.

8.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.