1.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que el Impuesto sobre el Valor Añadido se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.
El artículo 91, apartado Uno.1, número 6.º, letras a) y c), de dicha Ley, dispone que se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
“1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(…)
6.º Los siguientes bienes:
a) Los productos farmacéuticos comprendidos en el Capítulo 30 «Productos farmacéuticos» de la Nomenclatura Combinada, susceptibles de uso directo por el consumidor final, distintos de los incluidos en el número 5.º de este apartado uno.1 y de aquellos a los que les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3.º del apartado dos.1 de este artículo.
b) (...)
c) Los equipos médicos, aparatos y demás instrumental, relacionados en el apartado octavo del anexo de esta Ley, que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias, para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, sin perjuicio de lo previsto en el apartado dos.1 de este artículo.
No se incluyen en esta letra otros accesorios, recambios y piezas de repuesto de dichos bienes.”.
Por otro lado, el apartado octavo al Anexo de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
“Octavo. Relación de bienes a que se refiere el artículo 91.Uno.1.6.ºc) de esta Ley.
(…)
– Prótesis, ortesis, ortoprótesis e implantes quirúrgicos, en particular los previstos en el Real Decreto 1030/2006, de 15 de septiembre, por el que se establece la cartera de servicios comunes del Sistema Nacional de Salud y el procedimiento para su actualización, incluyendo sus componentes y accesorios.
(…).
– Los equipos médicos, aparatos y demás instrumental, destinados a compensar un defecto o una incapacidad, que estén diseñados para uso personal y exclusivo de personas con deficiencia visual y auditiva.
(…).”.
En relación con las concretas dudas, respecto de las relaciones de productos que se contienen en el apartado octavo del Anexo de la Ley 37/1992, a las que resulta de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento, cabe señalar, en primer lugar que de la redacción del precepto hay que concluir que se trata de una definición objetiva, de forma tal que la aplicación del tipo reducido está supeditada al cumplimiento de la condición principal que se establece en el artículo mencionado y es que se trate de productos que por sus características objetivas, estén diseñados para aliviar o tratar deficiencias para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, con independencia de quien resulte ser el adquirente del mismo.
2.- Por otra parte, el artículo 91, apartado dos.1, número 5º de la Ley 37/1992, determina que se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de "Las prótesis, ortesis e implantes internos para personas con discapacidad.”.
En relación con este precepto, el último párrafo del artículo 91, apartado dos.1, número 4º dispone que: "A efectos de este apartado dos, se considerarán personas con discapacidad aquellas con un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento. El grado de discapacidad deberá acreditarse mediante certificación o resolución expedida por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales o el órgano competente de la comunidad autónoma.”.
Por lo que se respecta a lo que debe entenderse por prótesis, ortesis o implantes internos, el Real Decreto 1030/2006, de 15 de septiembre, por el que se establece la cartera de servicios comunes del Sistema Nacional de Salud y el procedimiento para su actualización (BOE del 16 de septiembre), en su anexo VI establece los siguientes conceptos:
“2.1 Implante quirúrgico: Producto sanitario diseñado para ser implantado total o parcialmente en el cuerpo humano mediante intervención quirúrgica y destinado a permanecer allí después de dicha intervención. Tiene finalidad terapéutica cuando sustituye total o parcialmente una estructura corporal o una función fisiológica que presenta algún defecto o anomalía, o bien tiene finalidad diagnóstica. Los productos destinados a permanecer en el cuerpo humano menos de 30 días no se consideran incluidos en el apartado de implantes quirúrgicos, si bien los centros sanitarios facilitarán a los usuarios aquellos que, siendo seguros y eficaces, precisen para su adecuada atención, utilizando para ello la vía que consideren más adecuada para garantizar la máxima eficiencia.
2.2 Ortoprótesis externa: Producto sanitario no implantable que requiere una elaboración o adaptación individualizada al usuario o un ajuste básico y que comprende los siguientes apartados:
a) Prótesis externa: Ortoprótesis externa dirigida a sustituir total o parcialmente un órgano o una estructura corporal o su función.
b) Silla de ruedas: Ortoprótesis externa con la consideración de vehículo individual que permite el traslado de una persona que haya perdido de forma permanente la capacidad de marcha funcional, adecuado a su grado de discapacidad.
c) Ortesis: Ortoprótesis externa que va destinada a modificar las condiciones estructurales o funcionales del sistema neuromuscular o del esqueleto.
d) Ortoprótesis especial: Ortoprótesis externa que modifica o sustituye una función corporal o facilita la deambulación de personas con movilidad reducida de forma permanente, que no pueda considerarse incluida en los apartados anteriores.”.
Este Centro directivo no es competente para determinar si un determinado producto tiene la calificación de prótesis, ortesis, ortoprótesis especial o implante quirúrgico, según la normativa vigente. No obstante, una vez calificado el producto como prótesis, ortesis, ortoprotesis especial o implante quirúrgico por el órgano competente, aquél debe cumplir los requisitos previstos por la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, es decir, que, por sus características objetivas, esté diseñado para aliviar o tratar deficiencias, para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales o, en el caso del tipo del 4 por ciento, que sean para personas con una discapacidad igual o superior al 33 por ciento.
Las ortoprótesis especiales que no puedan calificarse de prótesis u ortesis, no están incluidas en el apartado dos.1, número 5º del artículo 91 de la Ley 37/1992, por lo que no podrán beneficiarse del tipo superreducido del 4 por ciento.
3.- En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le informa lo siguiente:
1º. Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 10 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de prótesis, ortesis, ortoprotesis e implantes quirúrgicos.
2º. No obstante lo anterior, las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de prótesis, ortesis e implantes internos para personas con discapacidad, tributarán al tipo del 4 por ciento, en el caso de que se adquiera por un discapacitado, debiendo disponer el proveedor de un documento que acredite el citado destino mediante la acreditación de su condición de discapacitado en un grado igual o superior al 33 por ciento.
A estos efectos, el sujeto pasivo que realice la entrega deberá conservar copia de la certificación de la discapacidad, expedida por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales o el órgano competente de la Comunidad Autónoma que tengan transferida su gestión.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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