IVA - V3418-15 - 06/11/2015

1.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre):

“Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

Adicionalmente, el artículo 5 del mismo texto legal señala que:

“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(…)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

Por tanto, en la medida en que la comunidad de bienes del campo de golf efectúe la ordenación por cuenta propia de medios de producción materiales y/o humanos en los términos del referido artículo 4 de la Ley para la realización de la entrega de bienes o de prestaciones de servicios, tendrá la condición de empresario o profesional.

No obstante, del escrito de consulta parece deducirse que el campo de golf es de exclusiva utilización de los socios comuneros, con lo que no concurre el requisito de intervención en el mercado que confiere la condición de empresario o profesional a la referida comunidad de bienes.

2.- Por otra parte, la comunidad de bienes ha contratado con una entidad la explotación, el mantenimiento y la gestión del campo de golf de forma que es esta quien adquiere y sufraga todos los servicios y materiales necesarios para la explotación del campo (personal, seguros sociales, luz, agua, teléfono, abonos, etc.) y percibiendo gastos de una cuota mensual de cada uno de los socios comuneros.

En este sentido, este Centro Directivo en su contestación a la consulta de 30 de diciembre de 2008, nº V2520-08, ha establecido que la exigencia de una cuota periódica a pagar por una comunidad de propietarios a una entidad sin referencia a una prestación de servicios concreta sino, más bien, relacionada con el derecho de acceder a determinados servicios en un momento indeterminado, no es óbice para considerar que esa cuota periódica es la contraprestación por una prestación de servicios sujeta al Impuesto y ello aunque finalmente no se utilicen esos servicios.

No obstante lo anterior, el artículo 20.Uno.13º de la Ley del Impuesto establece que:

“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:

(…)

13º. Los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y sean prestados por las siguientes personas o entidades:

a) Entidades de derecho público.

b) Federaciones deportivas.

c) Comité Olímpico Español.

d) Comité Paralímpico Español.

e) Entidades o establecimientos deportivos privados de carácter social.

La exención no se extiende a los espectáculos deportivos.”.

El citado supuesto de exención se corresponde con la letra m) del artículo 132.1 de la Directiva 2006/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el Valor Añadido.

En particular, dicho precepto dispone que los Estados miembros eximirán “determinadas prestaciones de servicios, directamente relacionadas con la práctica del deporte o de la educación física, facilitadas por organismos sin fin de lucro a las personas que practiquen el deporte o la educación física.”.

De acuerdo con asentada doctrina de este Centro directivo véanse, por todas, la contestación dada a la consulta de 13 de febrero de 2015, nº V0584-15, la aplicación de la exención prevista en el artículo 20.Uno.13º de la Ley 37/1992 a los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, requiere la concurrencia de los siguientes requisitos:

1º Que las operaciones, de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tengan la consideración de prestaciones de servicios, no resultando de aplicación, por lo tanto, a las operaciones que deban calificarse como entrega de bienes.

2º Que tales prestaciones de servicios estén directamente relacionadas con la práctica del deporte o la educación física por una persona física.

3º Que dichos servicios sean prestados por las personas o entidades referidas en los apartados a) a e) del artículo 20.Uno.13º de la Ley 37/1992.

En relación, con este último requisito, el artículo 20.Tres de la misma Ley 37/1992 señala que, a efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:

“A efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:

1.º Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.

2.º Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.

3.º Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.

Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado Uno, números 8.º y 13.º, de este artículo.

Las entidades que cumplan los requisitos anteriores podrán solicitar de la Administración tributaria su calificación como entidades o establecimientos privados de carácter social en las condiciones, términos y requisitos que se determinen reglamentariamente. La eficacia de dicha calificación, que será vinculante para la Administración, quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.

Las exenciones correspondientes a los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social que reúnan los requisitos anteriores se aplicarán con independencia de la obtención de la calificación a que se refiere el párrafo anterior, siempre que se cumplan las condiciones que resulten aplicables en cada caso.”.

Respecto de la relación de los servicios con la práctica del deporte, debe señalarse, que se considerarán directamente relacionados con la práctica del deporte o la educación física, por lo que respecta al objeto de la presente consulta, estando, por tanto, exentos del Impuesto cuando se reúnan los demás requisitos señalados, los siguientes servicios:

- Las prestaciones de servicios a cambio del pago de las cuotas sociales de entrada o periódicas, las cuales permiten el acceso a las instalaciones del club, la aplicación de tarifas reducidas o la posibilidad de adquirir abonos para por el uso de las instalaciones deportivas así como la posibilidad de utilizar en exclusiva determinadas instalaciones deportivas.

- Los servicios consistentes en el uso de las instalaciones deportivas (campo de golf, pista de tenis, pádel, squash, etc.) para la práctica del deporte a cambio de la correspondiente contraprestación, tanto satisfecha por abonados como por no abonados.

- Arrendamiento de instalaciones deportivas con el fin de que las mismas sean usadas por personas físicas en la práctica de deporte, tanto si el servicio se presta directamente a las personas físicas que practican dicho deporte, como si se presta con cargo a un club o asociación, y con independencia de los fines últimos que persigan esas persona físicas que practican el deporte.

- Alquiler de material deportivo.

- Inscripción en torneos y competiciones deportivos.

- Otros servicios deportivos tales como cursos o escuelas de deporte y los campus de verano para niños enfocados a la práctica del deporte, con independencia de que, de forma accesoria, se realicen actividades de ocio.

Por otro lado, no se consideran servicios directamente relacionados con el deporte o la educación física, no resultando de aplicación, por tanto, la exención prevista en el artículo 20.Uno.13º de la Ley 37/1992, los siguientes:

- Servicio de acceso al recinto del club a no abonados a cambio del pago de una entrada, sin incluir el acceso a las instalaciones deportivas.

- Arrendamiento de espacios e instalaciones con fines distintos a los de ser usados por personas físicas en la práctica de deporte o la educación física, como por ejemplo para explotar el servicio de restaurante o cafetería o una tienda de golf o la celebración de espectáculos deportivos.

- Servicios de restauración y hostelería.

- Reserva de chalets y carpas para la celebración de eventos y otros servicios sociales.

- Venta de material deportivo, al tener la consideración de entregas de bienes y no de prestaciones de servicios.

- Servicios de publicidad.

- Servicios de vigilancia.

De todo lo anterior, debe señalarse que, si bien parece que se cumplen los requisitos objetivos en cuanto a la naturaleza de los servicios prestados por la entidad gestora a los socios comuneros y su relación directa con la práctica del deporte, no se contienen en el escrito de la consulta elementos de hecho suficientes sobre si la entidad que presta el servicio tiene la condición de una entidad privada de carácter social que pudieran determinar la aplicación de la exención del Impuesto.

De no tener tal condición, la entidad gestora por las cuotas mensuales percibidas deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general del 21 por ciento.

3.- Respecto de las derramas satisfechas por los socios comuneros para hacer frente a los gastos extraordinarios e inversiones del campo de golf, no se especifica en el escrito de consulta si éstas son satisfechas también a la entidad contratada para la gestión y mantenimiento del campo de golf o bien son satisfechas a la comunidad de propietarios.

En el supuesto que las derramas sean satisfechas a la comunidad de propietarios, las mismas no constituirían el pago de ningún servicio sujeto al Impuesto pues, como se ha señalado, la comunidad de propietarios no parece que realice actividad empresarial o profesional alguna. En ese caso, las derramas exigidas por la comunidad de propietarios a los socios comuneros no estarían sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante, si fuera la entidad contratada para la gestión del campo de golf la perceptora de tales cantidades con el encargo de efectuar cuantas operaciones fueran necesarias para la realización de las reparaciones e inversiones a las que alude el consultante en su escrito, no puede considerarse que dichas operaciones estén directamente relacionados con la práctica del deporte en el sentido del artículo 20.Uno.13º de la Ley del Impuesto.

Por tanto, con ocasión de la percepción de dichas derramas deberá la compañía repercutir las cuotas correspondientes del Impuesto sobre el Valor Añadido y los socios comuneros quedarán obligados a soportarlas.

Adicionalmente, debe recordarse que de conformidad con el artículo 78 de la Ley del Impuesto:

“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.

Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

1.º Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.

(…)

4.º Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio sobre el Valor Añadido.

Lo dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de transporte.

5.º Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto.

(…).”.

Es decir, constituirá la base imponible de las operaciones efectuadas por la entidad gestora el importe total de la contraprestación pactada con los socios comuneros así como cualquier otro crédito a favor de la compañía gestora del campo de golf, no así, los suplidos o cantidades satisfechas por ésta última en nombre y por cuenta de los socios comuneros.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.