IVA - V3520-15 - 16/11/2015

1.- De conformidad con el artículo 24 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre):

“Uno. Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1.º Las entregas de los bienes que se indican a continuación:

(…)

e) Los destinados a ser vinculados a un régimen de depósito distinto del aduanero y de los que estén vinculados a dicho régimen.

2.º Las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las entregas descritas en el número anterior.

(…)

Dos. Los regímenes a que se refiere el apartado anterior son los definidos en la legislación aduanera y su vinculación y permanencia en ellos se ajustarán a las normas y requisitos establecidos en dicha legislación.

(…)

A los efectos de esta Ley, el régimen de depósito distinto del aduanero será el definido en el anexo de la misma, al que sólo podrán vincularse los bienes que sean objeto de los Impuestos Especiales.

(…).”.

El régimen de depósito distinto del aduanero, en relación con los bienes objeto de los Impuestos Especiales es objeto de definición en el Anexo Quinto de la Ley del impuesto como “el régimen suspensivo aplicable en los supuestos de fabricación, transformación o tenencia de productos objeto de los Impuestos Especiales de fabricación en fábricas o depósitos fiscales, de circulación de los referidos productos entre dichos establecimientos y de importación de los mismos con destino a fábrica o depósito fiscal.”.

Debe aquí recordarse la contestación dada por este Centro Directivo a la consulta de 13 de abril del 2015, número V1142-15, en relación con un servicio de transporte de combustible de aviación prestado por una compañía a través de los oleoductos de los que esta compañía es concesionaria. En dicha contestación se recuerda que “con carácter general los oleoductos de distribución de productos petrolíferos de la concesionaria tienen la consideración de depósitos fiscales de hidrocarburos, de tal forma que los productos objeto de impuestos especiales se encuentran en el mismo en régimen suspensivo de Impuestos especiales y en régimen de depósito distinto de los aduaneros en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.”.

Efectivamente, es el artículo 4.10 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE del 29 de diciembre) el que define a los depósitos fiscales como “El establecimiento o la red de oleoductos o gasoductos donde, en virtud de la autorización concedida y con cumplimiento de las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, pueden almacenarse, recibirse, expedirse y, en su caso, transformarse, en régimen suspensivo, productos objeto de los Impuestos especiales de fabricación.”.

Adicionalmente, el artículo 11 de la Ley 38/1992 señala que el régimen suspensivo se ultimará, entre otros, “por la realización de cualquiera de los supuestos que originan el devengo del Impuesto” siendo el artículo 7 del mismo texto legal el que hace referencia al devengo disponiendo que el devengo se producirá, en los casos de fabricación, “en el momento de la salida de los productos objeto de los Impuestos especiales de fabricación de la fábrica o depósito fiscal o en el momento de su autoconsumo. No obstante, se efectuará en régimen suspensivo la salida de los citados productos de fábrica o depósito fiscal cuando se destinen:

a) directamente a otras fábricas, depósitos fiscales, a una entrega directa, a un destinatario registrado o a la exportación.

(…).”.

Así lo anterior, el servicio de transporte prestado por la entidad consultante estará exento en virtud del artículo 22 de la Ley del Impuesto en la medida en que, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales, éste tenga por objeto a un producto que durante el transporte se encuentre en régimen suspensivo de los Impuestos especiales, esto es, en régimen de depósito distinto del aduanero a efectos del Impuesto sobre el valor añadido.

En este sentido, debe tenerse en cuenta que la referida exención al transporte no será de aplicación cuando el transporte se realice por camiones, o a través de tuberías en los que el producto no se encuentre en régimen suspensivo de Impuestos especiales, lo que determinará que el mismo, no estará en régimen de depósito distinto de los aduaneros a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, que hubiera determinado la aplicación de la exención al servicio del transporte en relación con este Impuesto.

2.- El artículo 22 de la Ley del Impuesto sobre el valor añadido hace referencia a las prestaciones de servicios exentas por tener la consideración de operaciones asimiladas a las exportaciones. Establece dicho artículo que:

“Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

(…)

Cuatro. Las entregas, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamiento total o arrendamiento de las siguientes aeronaves:

1.º Las utilizadas exclusivamente por compañías dedicadas esencialmente a la navegación aérea internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros.

2.º Las utilizadas por entidades públicas en el cumplimiento de sus funciones públicas.

La exención está condicionada a que el adquirente o destinatario de los servicios indicados sea la propia compañía que realice las actividades mencionadas y utilice las aeronaves en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia entidad pública que utilice las aeronaves en las funciones públicas.

(…)

Seis. Las entregas de productos de avituallamiento para las aeronaves a que se refieren las exenciones establecidas en el apartado cuatro, cuando sean adquiridos por las compañías o entidades públicas titulares de la explotación de dichas aeronaves.

Siete. Las prestaciones de servicios, distintas de las relacionadas en los apartados anteriores de este artículo, realizadas para atender las necesidades directas de los buques y de las aeronaves a los que corresponden las exenciones establecidas en los apartados uno y cuatro anteriores, o para atender las necesidades del cargamento de dichos buques y aeronaves.

(…).”.

Por su parte, el artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, (BOE de 31 de diciembre) concreta, en su apartado 2, los servicios que, prestados a aeronaves utilizadas por entidades públicas en cumplimiento de sus funciones, pueden ser considerados exentos. Así, estarán exentos, en relación con las propias aeronaves: “los servicios relativos al aterrizaje y despegue; utilización de los servicios de alumbrado; estacionamiento, amarre y abrigo de las aeronaves; utilización de las instalaciones dispuestas para recibir pasajeros o mercancías; utilización de las instalaciones destinadas al avituallamiento de las aeronaves; limpieza, conservación y reparación de las aeronaves y de los materiales y equipos de a bordo; vigilancia y prevención para evitar incendios; visitas de seguridad y peritajes técnicos; salvamento de aeronaves y operaciones realizadas en el ejercicio de su profesión por los consignatarios y agentes de las aeronaves.”.

Por otra parte, en relación con el cargamento de las aeronaves, estarán exentos los siguientes servicios: “las operaciones de embarque y desembarque de pasajeros y sus equipajes; carga y descarga de las aeronaves; asistencia a los pasajeros; registro de pasajeros y equipajes; envío y recepción de señales de tráfico; traslado y tránsito de la correspondencia; alquiler de materiales y equipos necesarios para el tráfico aéreo y utilizados en los recintos de los aeropuertos; alquiler de contenedores y de materiales de protección de las mercancías; custodia de mercancías y reconocimientos veterinarios, fitosanitarios y del Servicio Oficial de Inspección, Vigilancia y Regulación de las Exportaciones.”.

De conformidad con lo anteriormente dispuesto, ninguna de las exenciones descritas en el artículo 22 de la Ley del impuesto será de aplicación a los servicios de transporte prestados por la consultante, bien a través de tubería o bien a través de medios de transporte por carretera.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.