IVA - V3886-15 - 04/12/2015

A) En relación al Impuesto sobre Actividades Económicas.

1.- El hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas se define en el artículo 78, apartado 1, del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, como el “… constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.”.

En el artículo 79, apartado 1, del TRLRHL se limita el ámbito de aplicación del impuesto a aquella actividad que, ejerciéndose con carácter empresarial, profesional o artístico, suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En el artículo 82 se regulan las exenciones en favor de determinados sujetos pasivos, entre los que se incluyen a todas las personas físicas (apartado 1, letra c)).

La actividad consistente en la adaptación de la propia vivienda para arrendarla como vivienda vacacional constituye el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas, aunque el sujeto pasivo se halla exento por tratarse una persona física.

No obstante lo anterior, y con efectos exclusivamente censales, la clasificación de la citada actividad económica en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas se efectuará atendiendo a la verdadera naturaleza material de la actividad en cuestión, dado que la misma no figura especificada en dichas Tarifas del Impuesto.

A este respecto, la regla 8ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas, aprobadas ambas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, regula un procedimiento mediante el cual permite clasificar aquellas actividades que no se hallan especificadas en las Tarifas, disponiendo lo siguiente:

“Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate.

Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta.”.

Pues bien, la actividad consistente en el alquiler de viviendas vacacionales, en atención a la forma y circunstancias en que se realiza ésta mediante el cumplimiento de ciertos requisitos, tales como autorización previa, inscripción en un registro, etc., debe clasificarse en el grupo 685 de la sección primera de las Tarifas, “Alojamientos Turísticos Extrahoteleros”, ya que dicha actividad se entiende que no se limita a la mera puesta a disposición de los clientes de un inmueble o parte del mismo durante determinados periodos de tiempo, sino que reúne las características propias de los servicios de hospedaje.

No obstante, cabe señalar que, conforme a lo dispuesto por el apartado 4 de la regla 4ª de la Instrucción, el hecho de figurar inscrito en la matrícula o la mera clasificación en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas no supone una habilitación para el ejercicio de las actividades respectivas, si para ello se exige en las disposiciones vigentes el cumplimiento de otros requisitos.

B) En relación al Impuesto sobre el Valor Añadido

1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

El concepto de empresario o profesional se regula, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el apartado uno del artículo 5 de la Ley 37/1992, conforme al cual tienen esta condición:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(…)

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

(…).”.

El concepto de actividad empresarial o profesional se define por el apartado dos del mismo artículo, según el cual tienen esa condición las actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En consecuencia, si la consultante no cumple los anteriores requisitos y no realiza actividad económica alguna, limitándose a reformar una vivienda para que se incorpore a su patrimonio particular, no adquirirá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido al actuar como un consumidor final.

En caso contrario, si dedica el inmueble a la actividad al arrendamiento, la letra c) del apartado uno, artículo 5 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido califica esa actividad como empresarial o profesional a efectos del Impuesto, encontrándose sujeta.

2.- En caso de explotación del inmueble a través del arrendamiento, el artículo 20.uno.23º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que se encontrarán exentas:

“23.º Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:

(…)

b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.

La exención no comprenderá:

(…)

e´) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.

(…).”.

El arrendamiento de un inmueble, conforme al artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992, cuando se destine para su uso como vivienda, estará sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos excluidos de la exención establecida en este mismo artículo.

En otro caso, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, será así cuando se presten por el arrendador los servicios propios de la industria hotelera.

Según reiterados pronunciamientos de este Centro Directivo, por todas, contestación a consulta vinculante de 17 de febrero de 2015, número V0600-15, cuando el arrendador se obligue a prestar servicios complementarios propios de la industria hotelera durante el tiempo de duración del arrendamiento, los servicios de arrendamiento de vivienda estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

El artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992, incluye como ejemplos de servicios complementarios de la industria hotelera, entre otros, los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.

Se trata de servicios que constituyen un complemento normal del servicio de hospedaje prestado a los clientes, por lo que no pierden su carácter de servicio de hostelería. Los servicios de hospedaje se caracterizan por extender la atención a los clientes más allá de la mera puesta a disposición de un inmueble o parte del mismo.

De esta forma, la actividad de hospedaje se caracteriza, a diferencia de la actividad de alquiler de viviendas, porque normalmente comprende la prestación de una serie de servicios tales como recepción y atención permanente y continuada al cliente en un espacio destinado al efecto, limpieza periódica del inmueble y el alojamiento, cambio periódico de ropa de cama y baño, y puesta a disposición del cliente de otros servicios (lavandería, custodia de maletas, prensa, reservas etc.), y, a veces, prestación de servicios de alimentación y restauración.

Por el contrario, no se consideran servicios complementarios propios de la industria hotelera los que a continuación se citan:

- Servicio de limpieza y servicios de cambio de ropa del apartamento prestado a la entrada y a la salida del periodo contratado por cada arrendatario.

- Servicio de limpieza de las zonas comunes del edificio (portal, escaleras y ascensores) así como de la urbanización en que está situado (zonas verdes, puertas de acceso, aceras y calles).

- Servicios de asistencia técnica y mantenimiento para eventuales reparaciones de fontanería, electricidad, cristalería, persianas, cerrajería y electrodomésticos.

3.- Por último, en caso de que el servicio de arrendamiento incluya servicios complementarios de la industria hostelera y, por ende, se encuentre sujeto y no exento, conforme al artículo 91.uno.2.2.º de la Ley 37/1992, se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento del Impuesto a “Los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y, en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario.

Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior, los servicios mixtos de hostelería, espectáculos, discotecas, salas de fiesta, barbacoas u otros análogos.”.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.