La Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre), en el apartado V del Preámbulo señala: “resulta oportuno introducir mecanismos de corrección de determinadas externalidades, tal es el caso de las ocasionadas por la emisión de gases de efecto invernadero: por su alcance global y por la magnitud del impacto medioambiental. A tales fines, esta Ley introduce en nuestro ordenamiento el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.”
En este sentido, el apartado seis del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, establece que estará sujeta al impuesto la primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero tras su producción, importación o adquisición intracomunitaria. Y continúa diciendo que tendrán, asimismo, la consideración de primera venta o entrega las ventas o entregas subsiguientes que realicen los empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su reventa y les haya sido aplicable al adquirirlos la exención regulada en la letra a) del número 1 del apartado siete.
Por su parte, en el número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, se establecen un conjunto de exenciones, entre las cuales se encuentran las recogidas en las letras a) (reventa), b) (exportaciones y entregas intracomunitarias), d) (incorporación en equipos y aparatos nuevos), f) (recargas cuando el gas extraído se haya destruido, reciclado o regenerado), cuyo objetivo es lograr que el impuesto grave únicamente las emisiones efectivas de gases fluorados de efecto invernadero a la atmósfera, a fin de que el Impuesto recaiga sobre los gases que se emiten a la atmósfera en el momento en el que quede constancia de dicha emisión, que se infiere con la recarga en los equipos y sistemas que utilizan dichos gases.
Además, en el artículo 5 apartado siete. 2. de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, se establece que estará exenta en un 95 por ciento la primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero con un potencial de calentamiento atmosférico igual o inferior a 3.500 a su incorporación en sistemas fijos de extinción de incendios o se importen o adquieran en sistemas fijos de extinción de incendios.
En desarrollo de lo anterior, el artículo 17 del Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, y por el que se modifican el Reglamento del Procedimiento para el ejercicio de la potestad sancionadora, aprobado por el Real Decreto 1398/1993, de 4 de agosto, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, y el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, dispone que:
“La aplicación de la exención a que se refiere el número 2 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, se llevará a cabo conforme a lo siguiente:
Quienes realicen la primera venta o entrega de gases fluorados de efecto invernadero que se destinen a su incorporación en sistemas fijos de extinción de incendios solicitarán a los adquirentes o destinatarios de los mismos la presentación o exhibición de la tarjeta acreditativa de la inscripción en el registro territorial y una declaración suscrita en la que conste el destino de los gases fluorados”.
Por tanto, en el desarrollo de la actividad de empresa instaladora de sistemas fijos de protección contra incendios, se pueden dar las siguientes situaciones;
En primer lugar, que la consultante adquiera el gas HFC-227 para incorporarlo a sistemas fijos de protección contra incendios nuevos. En ese caso, la adquisición del gas fluorado sujeto al impuesto por la empresa instaladora está exento en virtud de la letra a) del número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, siempre que la instaladora tenga la condición de revendedora, de acuerdo con lo establecido en el apartado cinco del artículo cinco de la Ley 16/2013. Posteriormente, la instalación del gas sujeto al impuesto en los locales de los titulares de las instalaciones estará exento según lo previsto en la letra d) del número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por tratarse de una primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinan los gases fluorados de efecto invernadero a su incorporación por primera vez a equipos o aparatos nuevos.
Por otra parte, en el caso de que la consultante adquiera el gas HFC-227 para recargar los sistema fijos de extinción de incendios, conforme a lo señalado en la norma reguladora del impuesto se deberá producir el devengo del impuesto en la entrega de los gases destinados a la carga del equipo. No obstante, no siempre que se realiza una recarga de gases objeto del impuesto se ha producido una emisión de gases a la atmósfera, por lo que nos podemos encontrar las situaciones siguientes.
Si sólo se produce una mera sustitución de gases, según lo establecido en el artículo 5. siete. 1. f) de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, la cantidad de gas fluorado objeto del impuesto adquirido por la consultante estará exenta siempre que sea destinado a efectuar una recarga en equipos, aparatos o instalaciones de los que previamente se hayan extraído otros gases y se acredite haberlos entregado a los gestores de residuos reconocidos por la Administración Pública competente para su destrucción, reciclado o regeneración. La cantidad de gas exenta no podrá ser superior a la que se haya extraído del equipo y entregado al gestor de residuos.
Sin embargo, cuando la cantidad de gas que se haya recargado sea superior a la retirada, se tributará por la diferencia. Igualmente, en el caso de que se efectúe la recarga sin que se hubiera acreditado previamente haber retirado gas y haberlo entregado a los gestores de residuos competentes para su destrucción, reciclado o regeneración, el impuesto se devengará por la totalidad de la entrega del gas fluorado objeto del impuesto. En estos casos, y siempre que se traten de gases fluorados de efecto invernadero con un potencial de calentamiento atmosférico igual o inferior a 3.500 y que se destinen a su incorporación en sistemas fijos de extinción de incendios, será de aplicación a la primera venta o entrega la exención parcial del artículo 5. siete.2 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre. Para ello, conforme lo dispuesto en el artículo 17 del Reglamento del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero, bastará con que la consultante presente a su proveedor una tarjeta identificativa de su inscripción en el registro territorial como instaladora de sistemas fijos de extinción de incendios y una declaración suscrita en la que conste que el destino de los gases fluorados es la recarga de dichos sistemas fijos de extinción de incendios.
En todo caso, hay que tener en cuenta el artículo 5.siete.4 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, que dispone que “no obstante lo dispuesto en los números 1, 2 y 3 de este apartado, si los gases fluorados de efecto invernadero así adquiridos fueran destinados a usos distintos de los que generan el derecho a la exención, se considerará realizada la primera venta o entrega en el momento en que se destinen a su consumo en el ámbito territorial de aplicación del Impuesto o se utilicen en dichos usos”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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