Fiscalidad Internacional - V0403-17 - 15/02/2017

De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, el consultante señala que es no residente en España y como justificante aporta un certificado de la Dirección General de la Policía que señala que no consta para el consultante concedida autorización de residencia en vigor. Al respecto debe señalarse que el hecho de tener permiso de residencia permanente en un determinado Estado no presupone que se tenga en el mismo la residencia fiscal, la cual no se adquiere o se pierde mediante la concesión o denegación de un permiso de residencia administrativa, sino mediante el cumplimiento de los requisitos que establecen las leyes fiscales de cada Estado para poder gravar las rentas o el patrimonio de una persona a nivel mundial.

En concreto, de acuerdo con la legislación interna española, la residencia fiscal de las personas físicas se determina en virtud de lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.

En la medida en que se dé cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 9.1 de la LIRPF, una persona será considerada residente fiscal en España y contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Tributará por este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan obtenido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.

Para acreditar la residencia fiscal en otro Estado se deberá aportar un certificado de residencia expedido por la autoridad tributaria competente del país donde se dice residir. No obstante, si dicho país tuviese suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional, al objeto de aplicar el convenio, la residencia fiscal en dicho Estado se deberá acreditar mediante un certificado de residencia expedido a los efectos del propio convenio.

España tiene firmado con Bélgica el Convenio entre España y Bélgica tendente a evitar la doble imposición y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de Impuestos sobre la renta y el Patrimonio y Protocolo, hecho en Bruselas el 14 de junio de 1995, y del Acta que lo modifica, hecha en Madrid el 22 de junio de 2000 (BOE de 4 de julio de 2003). En este supuesto, la residencia fiscal en Bélgica se acreditaría mediante la aportación de un certificado expedido por la autoridad fiscal competente, en el que constara que el contribuyente es residente en Bélgica, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4 del susodicho Convenio.

Realizada esta aclaración, se va a suponer que el consultante es, tal y como señala en el escrito de consulta, no residente fiscal en España y residente fiscal en Bélgica, así como beneficiario efectivo de dividendos e intereses de la entidad española.

En relación con los dividendos, el artículo 10 del Convenio Hispano-Belga establece:

“1. Los dividendos pagados por una sociedad residente de un Estado contratante a un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.

2.a) Sin embargo, tales dividendos pueden también someterse a imposición en el Estado contratante en que resida la sociedad que paga los dividendos y según la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo de los dividendos es un residente del otro Estado contratante el impuesto así exigido no podrá exceder del 15 por 100 del importe bruto de los dividendos.

b) No obstante cuando una sociedad que es residente de un Estado contratante detente directamente al menos el 25 por 100 del capital de una sociedad que es residente del otro Estado contratante, los dividendos que se pagan por esta última sociedad están exentos de impuesto en el Estado donde la sociedad que distribuye los mismos sea residente si la legislación interna de este Estado aplicable al caso lo permite y en las condiciones fijadas para la exención por esta legislación.

c) Las disposiciones de los apartados a) y b) del presente párrafo no afectan a la imposición de la sociedad respecto de los beneficios con cargo a los que se pagan los dividendos.

3. El término "dividendos" empleado en el presente artículo significa los rendimientos de las acciones, de las acciones o bonos de disfrute, de las partes de minas, de las partes de fundador u otros derechos, excepto los de crédito, que permitan participar en los beneficios, así como las rentas -incluso las satisfechas en forma de intereses- sujetas al mismo régimen fiscal que los rendimientos de las acciones por la legislación del Estado en que resida la sociedad que las satisface.

4. Las disposiciones de los párrafos 1 y 2 no se aplican si el beneficiario efectivo de los dividendos, residente de un Estado contratante, realiza en el otro Estado contratante del que es residente la sociedad que paga los dividendos, una actividad industrial o comercial a través de un establecimiento permanente situado en ese otro Estado, o presta unos servicios personales independientes por medio de una base fija situada en ese otro Estado, y la participación que genera los dividendos está vinculada efectivamente a dicho establecimiento permanente o base fija. En tales casos, se aplicarán las disposiciones del artículo 7 o del artículo 14, según proceda.

5. Cuando una sociedad residente de un Estado contratante obtenga beneficios o rentas procedentes del otro Estado contratante, ese otro Estado no podrá exigir ningún impuesto sobre los dividendos pagados por la sociedad salvo en la medida en que dichos dividendos se paguen a un residente de ese otro Estado o la participación que genera los dividendos esté vinculada efectivamente a un establecimiento permanente o a una base fija situada en ese otro Estado, ni someter los beneficios no distribuidos de la sociedad a un impuesto sobre los mismos, aunque los dividendos pagados o los beneficiarios no distribuidos consistan, total o parcialmente, en beneficios o rentas procedentes de ese otro Estado.”

En este caso, de acuerdo con el apartado 1 de este artículo, los dividendos que pueda percibir el consultante residente fiscal en Bélgica de la entidad española, pueden ser sometidos a imposición en Bélgica. Además, tal como establece la letra a) del apartado 2 del artículo 10 del Convenio, dichos dividendos pueden someterse también a imposición en España y según la legislación de España. Pero si el consultante es el beneficiario efectivo de los dividendos y dado que éste es residente fiscal de Bélgica, el impuesto exigido en España no podrá exceder del 15 por ciento del importe bruto de los dividendos.

El consultante consulta sobre la posibilidad de que le resulte aplicable el apartado 4 de este artículo. Según dicho apartado, el consultante debería realizar una actividad industrial o comercial a través de un establecimiento permanente en España o prestar unos servicios personales independientes por medio de una base fija situada en España. sin emabrgo, según los hechos descritos en el escrito de consulta, la que realiza la actividad económica en España es la sociedad española, siendo el consultante copropietario y gerente de la misma.

Para que haya un establecimiento permanente en España deben cumplirse las condiciones establecidas en el artículo 5 del Convenio Hispano-Belga, de acuerdo con la interpretación que realizan los Comentarios al artículo 5 del Modelo de Convenio de la OCDE (MCOCDE), en el que se basa el Convenio con Bélgica.

El artículo 5 del Convenio dispone:

“1. A los efectos del presente Convenio, la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad.

….”.

Es decir, el consultante debería realizar una actividad empresarial en Bélgica y para desarrollarla en España tendría que haber constituido un lugar fijo de negocios. Pero este no es el caso, ya que es la entidad española la que realiza la actividad en España, y el consultante participa en esta actividad como copropietario y gerente de la entidad.

En cuanto a los intereses recibidos por el consultante de la empresa española por los préstamos de caja dados a la misma, el artículo 11 del Convenio Hispano-Belga señala:

“1. Los intereses procedentes de un Estado contratante y pagados a un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.

2. Sin embargo, dichos intereses pueden también someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan, y de acuerdo con la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo de los intereses es un residente del otro Estado contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del 10 por 100 del importe bruto de los intereses.

3. No obstante las disposiciones del párrafo 2, los intereses están exentos del pago del impuesto en el Estado contratante de donde procedan cuando se trate:

a) de intereses de créditos comerciales, comprendidos los que estén representados por efectos comerciales, derivados del pago aplazado de suministros de bienes de equipo, mercancías, productos o servicios por una empresa de un Estado contratante a una empresa del otro Estado contratante.

b) intereses pagados por razón de un préstamo o de un crédito otorgado, garantizado o asegurado por organismos públicos cuyo objeto sea promocionar las exportaciones;

c) intereses de cuentas corrientes o de anticipos nominativos entre empresas bancarias de los dos Estados contratantes.

4. El término "intereses" empleado en el presente artículo significa los rendimientos de créditos de cualquier naturaleza, con o sin garantía hipotecaria o cláusula de participación en los beneficios del deudor, y en particular las rentas de fondos públicos y de bonos u obligaciones, incluidas las primas y lotes unidos a esos títulos, así como cualesquiera otras rentas que se sometan al mismo régimen fiscal que los rendimientos de los capitales prestados por la legislación del Estado contratante del que las rentas procedan. Sin embargo, el término no comprende, en el sentido del presente artículo, ni los intereses considerados como dividendos, en virtud del párrafo 3 del artículo 10.

5. Las disposiciones de los párrafos 1, 2 y 3 no se aplican si el beneficiario efectivo de los intereses, residente de un Estado contratante, realiza en el otro Estado contratante, del que proceden los intereses, una actividad industrial o comercial por medio de un establecimiento permanente situado en ese otro Estado o presta servicios personales independientes por medio de una base fija situada en ese otro Estado, y el crédito que genera los intereses está vinculado efectivamente a dicho establecimiento permanente o base fija. En tales casos se aplicarán las disposiciones del artículo 7 o del artículo 14, según proceda.

6. Los intereses se considerarán procedentes de un Estado contratante cuando el deudor es el propio Estado o una de sus subdivisiones políticas o entidades locales, o un residente de ese Estado. Sin embargo, cuando el deudor de los intereses, sea o no residente de un Estado contratante, tenga en un Estado contratante un establecimiento permanente o una base fija en relación con los cuales se haya contraído la deuda que da origen al pago de los intereses y soporten la carga de los mismos, los intereses se considerarán procedentes del Estado contratante donde están situados el establecimiento permanente o la base fija.

7. Cuando, por razón de las relaciones especiales existentes entre el deudor y el beneficiario efectivo de los intereses o de las que uno y otro mantengan con terceros, el importe de los intereses, habida cuenta del crédito por el que se pagan, exceda del que hubieran convenido el deudor y el beneficiario efectivo en ausencia de tales relaciones, las disposiciones de este artículo no se aplicarán más que a este último importe. En tal caso, el exceso podrá someterse a imposición de acuerdo con la legislación del Estado contratante, del que procedan los intereses.”.

En la medida en que los rendimientos satisfechos al consultante por la entidad española sean calificados como intereses, el Convenio permite que se sometan a imposición en Bélgica conforme al apartado 1, así como en España a un tipo máximo del 10 por 100 sobre su importe bruto, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2.

Tal y como se señala para los dividendos, el apartado 5 del artículo 11 no resulta aplicable al presente caso, al no producirse las circunstancias que exige.

En consecuencia, de acuerdo a lo establecido en el Convenio hispano-belga, tanto los pagos de dividendos como los de intereses puedes ser gravados en España con arreglo a lo dispuesto en la norma interna y siempre respetando los limites previstos en el Convenio.

Ahora bien, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004 (BOE de 12 de marzo de 2004), en adelante TRLIRNR, dispone en su artículo 14.1.c) que estarán exentos “los intereses y demás rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios a que se refiere el artículo 25.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, así como las ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles obtenidos sin mediación de establecimiento permanente, por residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o por establecimientos permanentes de dichos residentes situados en otro Estado miembro de la Unión Europea.”

Por lo que, en España, estos intereses estarán exentos y, por tanto, no sujetos a retención conforme al artículo 31.4 del TRLIRNR.

Finalmente, la doble imposición que pueda producirse, en el caso de los dividendos se eliminará en Bélgica, al ser el país de residencia fiscal del consultante, conforme a lo establecido en el artículo 23.2.b) del Convenio Hispano-Belga.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.