El apartado 1 del artículo 4 del Convenio entre el Reino de España y los Emiratos Árabes Unidos para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Abu Dhabi el 5 de marzo de 2006 (BOE de 23 de enero de 2007), establece:
“A los efectos de este Convenio, la expresión «residente de un Estado contratante» significa:
en el caso del Reino de España (…]
en el caso de los Emiratos Árabes Unidos, las personas físicas domiciliadas en los Emiratos Árabes Unidos y que sean nacionales de los Emiratos Árabes Unidos, así como las sociedades constituidas en los Emiratos Árabes Unidos que tengan allí su sede de dirección efectiva.”.
Por tanto, para que una persona física pueda ser considerada residente en los Emiratos Árabes Unidos, a efectos del Convenio, se requiere que se encuentre domiciliada en dichos Emiratos y que sea nacional de los mismos.
En el escrito de consulta presentado se indica que el consultante es nacional español, por lo que, en la medida en que no cumple con uno de los requisitos anteriormente expuestos, nunca podrá ser considerado residente en los Emiratos Árabes Unidos a efectos de la aplicación del citado Convenio.
Por otro lado, el apartado 1.a) del artículo 8 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre Patrimonio, en adelante LIRPF, (BOE de 29 de noviembre de 2006 y 7 de marzo de 2007, dispone que “son contribuyentes por este impuesto las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.”.
Para determinar si el consultante tiene su residencia habitual en territorio español, es necesario acudir a lo establecido en el apartado 1 del artículo 9 de la LIRPF, el cual señala:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”
De acuerdo con este artículo, en el caso de que en el consultante concurra alguna de las circunstancias establecidas en el mismo, será considerado residente fiscal en territorio español y por lo tanto, contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante IRPF, debiendo tributar en España por su renta mundial.
Por el contrario, en el supuesto de que no se cumplan ninguna de las condiciones señaladas en artículo 9.1 de la LIRPF, el consultante no va a tener la consideración de residente fiscal en España y en consecuencia estará sujeto al Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante IRNR, por las rentas de fuente española que pudiera obtener.
En los antecedentes contenidos en el escrito de consulta presentado no se hace referencia expresa al lugar donde se encuentra núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos del consultante, ni tampoco a su situación familiar. Por lo tanto y a efectos de su consideración como residente en España, solamente se podrá analizar el criterio de permanencia, sin perjuicio de que los otros criterios también deberán ser tenidos en cuenta, en su caso, por el consultante, a efectos de determinar su residencia en territorio español.
En consecuencia y teniendo en cuenta que, según también se menciona en el escrito de consulta, el consultante va a obtener un certificado de residencia en los Emiratos Árabes Unidos para el año 2015, expedido por las autoridades fiscales de dicho país, se le podrá considerar residente fiscal en Emiratos para dicho ejercicio, por lo que estará sujeto en España al Impuesto sobre la Renta de No Residentes únicamente por las rentas de fuente española que pudiera obtener.
De esta manera y por lo que se refiere a la tributación de las cantidades obtenidas por el consultante como consecuencia del rescate, tanto del seguro de vida de grupo como del suscrito con la mutualidad de previsión social y derivados, en ambos casos, de su relación laboral con una compañía aérea española, el artículo 13 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, (BOE del 12 de marzo de 2004) establece:
“1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:
a) (…)
d) Las pensiones y demás prestaciones similares, cuando deriven de un empleo prestado en territorio español o cuando se satisfagan por una persona o entidad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en éste.
Se consideran pensiones las remuneraciones satisfechas por razón de un empleo anterior, con independencia de que se perciban por el propio trabajador u otra persona.
Se consideran prestaciones similares, en particular, las previstas en el artículo 16.2.a) y f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.
(…)”.
En primer lugar y por lo que se refiere a las prestaciones derivadas del seguro de vida de grupo, estas se entienden incluidas dentro del ámbito del apartado 5º del artículo 17.2.a) de la LIRPF. Concretamente, dicho apartado se refiere a “… las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.”
En cuanto al segundo supuesto, es necesario precisar que trata de una mutualidad de previsión social a la cual pertenece el consultante a consecuencia de su relación laboral, por lo que las aportaciones han podido ser reducidas en la base imponible del IRPF en virtud del artículo 51.2.a) 3ª de la LIRPF, que determina la posibilidad de reducirse en la base imponible: “3ª. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores, incluidas las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo, cuando se efectúen de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, con inclusión del desempleo para los citados socios trabajadores.”
Por tanto y teniendo en cuenta lo señalado en el párrafo anterior, las prestaciones percibidas de la mutualidad de previsión social se consideran incluidas en el ámbito del apartado 4º del artículo 17.2.a) de la LIRPF, el cual se refiere a “Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social, cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto”.
Lo dispuesto en el artículo 17.2.a) 4ª y 5ª de la LIRPF se aplica tanto a las prestaciones propiamente dichas (entre las que se encuentra la jubilación por la Seguridad Social y el pago anticipado correspondiente a la jubilación por haberse extinguido la relación laboral y pasar a la situación legal de desempleo a consecuencia de un expediente de regulación de empleo), como a los supuestos excepcionales de liquidez (entre los que se encuentra el desempleo de larga duración).
En conclusión y sobre la base de que las cantidades percibidas por el consultante quedan incluidas dentro del ámbito del artículo 17.2.a) de la LIRPF, les resultará de aplicación el apartado d) del artículo 13.1 del TRLIRNR. En concreto, el último párrafo de dicho apartado d) establece que las prestaciones previstas en el artículo 16.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas [en la actualidad artículo 17.2.a) de la LIRPF], tendrán la consideración de prestaciones similares a las pensiones.
En consecuencia, al tratarse de rendimientos satisfechos por una entidad residente en territorio español, las cantidades a percibir por el consultante estarán sujetas a tributación en España por el IRNR.
En este caso, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 24 del TRLIRNR, la base imponible estará constituida por el importe íntegro de los rendimientos, resultando gravados de acuerdo con la escala recogida en el apartado b) del artículo 25.1 del TRLIRNR. Por su parte y de acuerdo con el artículo 31 del TRLIRNR, las entidades pagadoras estarán obligadas a practicar las retenciones correspondientes y a efectuar el ingreso de las mismas en el Tesoro Público, siendo el tipo de retención aplicable el que resulte de la aplicación de la escala mencionada anteriormente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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