Al tratarse de un residente en Chile que obtiene rentas procedentes de la venta de un inmueble situado en territorio español será de aplicación el Convenio entre el Reino de España y la República de Chile para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio y Protocolo, hecho en Madrid el 7 de julio de 2003 (BOE de 2 de febrero de 2004), que, en su artículo 13.1, establece respecto a la imposición de las ganancias de capital que:
“1. Las ganancias que un residente de un Estado Contratante obtenga de la enajenación de bienes inmuebles tal como se definen en el artículo 6, situados en el otro Estado Contratante, pueden someterse a imposición en este último Estado. “
De acuerdo con dicho precepto, la ganancia obtenida por el consultante, residente fiscal en Chile, con motivo de la venta de una vivienda situada en España, puede someterse a imposición en España, que es el Estado donde está situado en inmueble en cuestión, de acuerdo con la normativa española. En caso de que exista doble imposición, será Chile, como Estado de residencia del consultante, el que deberá eliminarla de acuerdo con lo establecido en el artículo 22.2 del Convenio Hispano-Chileno.
A este respecto, el artículo 12.1 del en texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR, señala:
“Constituye el hecho imponible la obtención de rentas, dinerarias o en especie, en territorio español por los contribuyentes por este impuesto, conforme a lo establecido en el artículo siguiente.”
Por su parte, el artículo 13.1.i). 3º del citado TRLIRNR dispone:
“1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:
(…)
i) Las ganancias patrimoniales:
(…)
3º. Cuando procedan, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos. En particular, se consideran incluidas:
(…).”.
La base imponible correspondiente a esta ganancia se calculará por la regla establecida en el apartado 4 del artículo 24 del TRLIRNR:
“(…)
4. La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, a cada alteración patrimonial que se produzca, las normas previstas en la Sección 4.ª del Capítulo II del Título III, salvo el artículo 33.2, y en la Sección 6.ª del Título X, salvo el artículo 94.1.a), segundo párrafo, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
(…)”
Teniendo en cuenta dicho precepto, la base imponible debe de ser calculada de acuerdo con la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante IRPF. EN concreto, el artículo 35 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, establece lo siguiente:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”
De acuerdo con este precepto, a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial, formarán parte del valor de adquisición el importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado, así como el correspondiente a las inversiones y mejoras efectuadas en la vivienda y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado, minorado en el importe de los gastos y tributos inherentes a la transmisión, que hubieran sido satisfechos por el transmitente. Por importe real se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
En lo que respecta al valor de mercado correspondiente a la vivienda, es el que correspondería al precio acordado para su venta entre sujetos independientes en el momento de la transmisión. En cualquier caso, la fijación de dicho valor es una cuestión de hecho, ajena por tanto a las competencias de este Centro Directivo y que podrá acreditarse a través de medios de prueba admitidos en derecho, cuya valoración corresponderá efectuar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base imponible determinada conforme a la regla establecida en el artículo 24.4 del TRLIRNR, el tipo de gravamen que está establecido en la letra f) del artículo 25.1 del TRLIRNR, que es del 19 por ciento para las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales.
En el escrito de consulta se indica que el comprador ha practicado la retención del 3% sobre el valor de la compraventa, de acuerdo a lo previsto en el apartado 2 del artículo 25 del TRLIRNR, en el que se regula la retención en las transmisiones de bienes inmuebles. Esta obligación de retención se encuentra desarrollada en el artículo 14 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio (BOE de 5 de agosto).
Por su parte, según se indica en el artículo 14.4, el contribuyente no residente podrá compensar en la cuota el importe retenido o ingresado a cuenta por el adquirente, en el plazo de tres meses contados a partir del término del plazo establecido para el ingreso de la retención.
En cuanto al devengo, tratándose de ganancias patrimoniales, el impuesto se devengará en el momento en el que tenga lugar la alteración patrimonial, según el artículo 27.1.b del TRLIRNR.
El modelo de declaración de rentas obtenidas en España por no residentes sin establecimiento permanente es el 210, aprobado por la Orden EHA/3316/2010, de 17 de diciembre (BOE de 23 de diciembre), que se presentará en los lugares y plazos establecidos en la citada Orden.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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