De acuerdo con el texto de la consulta, el consultante, previamente residente en España, y habiendo trabajado hasta el 30 de septiembre de 2015 en una universidad española en tareas de investigación, comenzará a trabajar el 1 de octubre de 2015 en la University College Cork de Irlanda durante un plazo de dos años, como contratado postdoctoral para realizar trabajos de investigación.
Al tratarse de un residente en España que va a desplazarse a Irlanda con el fin, según parece deducirse del escrito de consulta, de realizar trabajos de investigación en dicho país, será de aplicación el Convenio entre el Reino de España e Irlanda para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y las ganancias de capital y su Protocolo anejo, hecho en Madrid el 10 de febrero de 1994 (BOE de 27 de diciembre de 1994).
En este sentido, el artículo 21 del Convenio Hispano-Irlandés establece lo siguiente:
“1. Un catedrático o un profesor que visite uno de los Estados contratantes durante un período no superior a dos años con el único propósito de enseñar o realizar estudios avanzados (incluida la investigación) en una universidad, colegio universitario u otra institución de investigación o establecimiento de enseñanza superior reconocidos de ese Estado contratante, y que inmediatamente antes de dicha visita fuera residente del otro Estado contratante, estará exento de imposición en el Estado contratante mencionado en primer lugar respecto de cualquier remuneración que obtenga de dicha enseñanza o investigación durante un período que no exceda de dos años contados a partir de la fecha de su llegada a ese Estado contratante a dichos fines. Una persona física tendrá derecho a los beneficios de este artículo una sola vez.
2. Las disposiciones precedentes de este artículo no son aplicables a las remuneraciones que perciba un catedrático o un profesor por la realización de investigaciones si éstas se efectúan principalmente en beneficio particular de determinada persona o personas.”
En el escrito de consulta no se especifica el tipo de trabajo o estudio que va a llevar a cabo el consultante en la referida universidad irlandesa. Por tanto, en la medida en que esta persona realice labores de investigación que no se efectúen principalmente en beneficio particular de una determinada persona o personas y en una universidad que sea reconocida por el Estado irlandés, el mencionado artículo 21 del Convenio Hispano-Irlandés resultará de aplicación.
De acuerdo con dicho precepto, la renta percibida por el consultante residente previo en España antes de trasladarse a Irlanda, no puede someterse a tributación en Irlanda durante un plazo máximo de dos años contados a partir del 1 de octubre de 2015, momento en el que empieza a trabajar para la citada universidad irlandesa, en la medida que, como se ha indicado, se cumplan los requisitos anteriores.
No obstante, el citado precepto no prejuzga la residencia fiscal del contribuyente, que se determinará conforme a lo dispuesto en el artículo 4 del Convenio para evitar la doble imposición entre España e Irlanda, cuyo apartado primero dispone:
"1. A los efectos de este Convenio, la expresión “residente de un Estado contratante” significa, sin perjuicio de las disposiciones de los apartados 2 y 3 de este artículo, toda persona que en virtud de la legislación de ese Estado esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Sin embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado, exclusivamente, por la renta que obtengan procedente de fuentes situadas en ese Estado. Las expresiones “residente en España” y “residente en Irlanda” se interpretarán con arreglo a lo anterior”.
De acuerdo con lo anterior, se atenderá a la legislación de cada uno de los Estados para determinar la residencia del consultante. Por lo tanto, será residente en España y contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la medida en que concurran en el mismo las circunstancias del artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (B.O.E. de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.
El citado artículo 9 de la LIRPF establece:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”
Según el mencionado precepto, una persona física será considerada residente fiscal en España, en un determinado período impositivo, en la medida en que concurra alguno de los criterios anteriormente expuestos, es decir, sobre la base de:
- la permanencia más de 183 días, durante el año natural, en territorio español, computándose, a tal efecto, las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
- que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Asimismo, la LIRPF establece una presunción, que admite prueba en contrario, de que el contribuyente tiene su residencia fiscal en España cuando, de conformidad con los criterios anteriores, resida habitualmente en España su cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.
En la medida en que concurra cualquiera de los requisitos anteriormente expuestos, el consultante será considerado contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y deberá tributar en España por su renta mundial, con independencia del lugar donde las rentas se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF.
Finalmente, añadir que en España se determina la residencia de los contribuyentes por períodos impositivos completos, coincidiendo el período impositivo con el año civil, esto es, de 1 de enero a 31 de diciembre de cada año, sin la posibilidad de fraccionamiento del período impositivo por cambio de residencia.
Además, la residencia fiscal del consultante puede que cambie a lo largo del tiempo y por ello, habrá que determinar, con los criterios señalados previamente, de acuerdo con lo establecido en el artículo 9 de la LIRPF, la residencia de éste en cada ejercicio fiscal.
No obstante, si de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 9 de la LIRPF, esta persona fuese residente fiscal en España, pero además, de conformidad con la legislación interna de Irlanda, también se considerase residente fiscal en ese país, entonces el conflicto de residencia se resolvería de acuerdo con el apartado 2 del artículo 4 del Convenio Hispano-Irlandés que establece lo siguiente:
“2. Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 de este artículo una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, su situación se determinará de la siguiente manera:
a) Esta persona será considerada residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se considerará residente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales);
b) Si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente del Estado donde viva habitualmente;
c) Si viviera habitualmente en ambos Estados o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado del que sea nacional;
d) Si fuera nacional de ambos Estados o no lo fuera de ninguno de ellos, las Autoridades competentes de los Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo.”
Si como consecuencia de la resolución del conflicto por parte de las autoridades competentes de los dos Estados, la consultante resultara ser residente fiscal en España, entonces ésta será considerada contribuyente del IRPF. Si, por el contrario, dicha persona resultase ser residente fiscal en Irlanda, ésta tributaría en España por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), únicamente por las rentas procedentes de fuente española que pudiera obtener y resultase sujeta según la normativa aplicable y el Convenio hispano-irlandés.
Por último, la remuneración que perciba el consultante con motivo de su trabajo realizado en la citada universidad de Irlanda a partir de 1 de octubre de 2017, ya no gozará de los beneficios establecidos en el artículo 21 del Convenio Hispano-Irlandés, tal como se establece en el apartado 1 de dicho precepto.
En caso de que exista doble imposición, siempre que el Convenio Hispano-Irlandés permita el gravamen de la renta a percibir por esta persona en ambos Estados, será el Estado de residencia del consultante el que deba eliminarla en su caso, de acuerdo con lo establecido en el artículo 23 del referido Convenio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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