IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El artículo 2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece:
“1. El Impuesto sobre Sociedades se aplicará en todo el territorio español.
(…)
2. Lo dispuesto en el apartado anterior se entenderá sin perjuicio de los regímenes tributarios forales de concierto y convenio económico en vigor, respectivamente, en los Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.”
De acuerdo con la información contenida en el escrito de la consulta, la entidad consultante se encuentra domiciliada en el País Vasco. En este sentido el artículo 14 de la Ley 12/2002, de 23 de mayo, por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, regula la normativa aplicable a los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades en los siguientes términos:
“Uno. El Impuesto sobre Sociedades es un tributo concertado de normativa autónoma para los sujetos pasivos que tengan su domicilio fiscal en el País Vasco.
No obstante, los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones en el ejercicio anterior hubiera excedido de 7 millones de euros, y en dicho ejercicio hubieran realizado en territorio común el 75 por ciento o más de su volumen de operaciones, quedarán sometidos a la normativa de dicho territorio.
Asimismo, será de aplicación la normativa autónoma a los sujetos pasivos cuyo domicilio fiscal radique en territorio común, su volumen de operaciones en el ejercicio anterior hubiera excedido de 7 millones de euros y hubieran realizado la totalidad de sus operaciones en el País Vasco.
Dos. Se entenderá por volumen de operaciones el importe total de las contraprestaciones, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido y el recargo de equivalencia, en su caso, obtenido en un ejercicio por el sujeto pasivo en las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su actividad.
Tendrán la consideración de entregas de bienes y prestaciones de servicios las operaciones definidas como tales en la legislación reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Si el ejercicio anterior fuese inferior a un año, el volumen de operaciones a que se refiere al apartado Uno anterior será el resultado de elevar al año las operaciones realizadas durante el ejercicio.
Tres. A los efectos de lo previsto en esta Sección, se entenderá que un sujeto pasivo opera en uno u otro territorio cuando, de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 16, realice en ellos entregas de bienes o prestaciones de servicios.
Cuatro. En el supuesto de inicio de la actividad se atenderá al volumen de las operaciones realizadas en el primer ejercicio, y si éste fuese inferior a un año, el volumen de operaciones será el resultado de elevar al año las operaciones realizadas durante el ejercicio. Hasta que se conozcan el volumen y el lugar de realización de las operaciones en este ejercicio, se tomarán como tales, a todos los efectos, los que el sujeto pasivo estime en función de las operaciones que prevea realizar durante el ejercicio de inicio de la actividad.”
De la información suministrada por la entidad consultante se desprende que el volumen de operaciones en el ejercicio anterior fue inferior a 7 millones de euros. En consecuencia, de acuerdo con el precepto anteriormente transcrito, en la medida en que la entidad consultante tiene su domicilio fiscal en Guipúzcoa le resultará de aplicación la normativa foral que regule el Impuesto sobre Sociedades.
En relación con la tributación de la operación descrita, al resultar de aplicación la normativa foral, este Centro Directivo no es competente para resolver las cuestiones relativas a la misma.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre, establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…).
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…)".
De acuerdo con el contenido de la consulta, la sociedad consultante ha firmado un contrato con una fundación por el que ésta patrocinará un evento bienal que organizará aquélla, obteniendo en virtud de dicho contrato la consultante un determinado importe.
La Ley 34/1988, de 11 de noviembre, general de publicidad (BOE de 15 de noviembre), define en su artículo 24 el concepto de publicidad de la siguiente forma: “El contrato de patrocinio publicitario es aquél por el que el patrocinado, a cambio de una ayuda económica para la realización de su actividad deportiva, benéfica, cultural, científica o de otra índole, se compromete a colaborar en la publicidad del patrocinador.".
Por tanto, en el contrato de patrocinio, el patrocinador aporta una ayuda económica al patrocinado a cambio de que éste dé publicidad al patrocinador. En el caso de que la operación a que se refiere el escrito de consulta corresponda a este esquema, estaríamos ante una prestación de servicios sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por lo que se refiere al devengo del Impuesto, el artículo 75 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:
“Uno. Se devengará el Impuesto:
(…).
2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
(…).
Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable a las entregas de bienes comprendidas en el artículo 25 de esta Ley.”.
De acuerdo con lo anterior, el devengo de las operaciones a que se refiere el escrito de consulta se producirá en el momento en que la consultante cumpla con las obligaciones derivadas del contrato, prestando el servicio de publicidad u otros que se hayan pactado a la fundación patrocinadora. Sin embargo, en el caso de que el pago al que el contrato se refiere, por parte de la patrocinadora a la consultante, se produzca con anterioridad al momento en el que se prestan los servicios, dicho pago dará lugar al devengo anticipado del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de lo dispuesto en el artículo 75.Dos de la Ley.
En cuanto al momento en que debe expedirse la factura, por último, el apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto establece en su numeral 3º que los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados a “expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente”.
El artículo 2 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), regula los supuestos en que existe la obligación de expedir factura.
En concreto, el artículo 2.1 de dicha norma reglamentaria dispone lo siguiente:
“1. De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
También deberá expedirse factura y copia de ésta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.”.
De acuerdo con lo anterior, la consultante deberá expedir factura en el momento en que se produzca el devengo del Impuesto, ya sea como consecuencia de la prestación de los servicios pactados, o bien en el momento del cobro de la totalidad o parte del precio, cuando éste se produzca con anterioridad a la citada prestación de servicios.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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