La presente contestación no valora la aplicación del régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, regulado en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en la operación previa que se cita en el escrito de consulta, partiéndose de la presunción de que dicho régimen resultó de aplicación. No obstante, se trataría de circunstancias de hecho que deberían ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
En relación con la aportación no dineraria, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, el artículo 94.1 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguiente requisitos:
(…).”.
Por tanto, en caso de resultar aplicable el referido régimen especial, socios personas jurídicas aportantes no deberán integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de esa transmisión, y las participaciones recibidas como consecuencia de dicha aportación conservarán a efectos fiscales los valores y fechas de adquisición que tenían las acciones aportadas.
Por su parte, el artículo 10.3 del TRLIS establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”.
Con arreglo a los hechos expuestos en el escrito de la consulta, las acciones de la entidad B, objeto de la aportación no dineraria, se valoraron desde el punto de vista contable por su valor razonable, que era superior al valor por el que los socios aportantes tenían registradas las acciones aportadas.
En el presente supuesto, la reducción de capital por parte de la entidad consultante para constituir las reservas disponibles que serán objeto de distribución a los socios aportantes de las acciones de B, se contabilizará por estos últimos con arreglo a los criterios contenidos en la norma de registro y valoración 9ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre.
En consecuencia, la diferencia entre las fechas de adquisición y los valores a efectos contables y fiscales, resultante de la aplicación del régimen de neutralidad fiscal, originará el correspondiente ajuste extracontable para determinar la base imponible de los socios aportantes, en cada uno de los períodos en los que se produzca la distribución de beneficios por parte de la entidad consultante.
En lo que se refiere a la deducción por doble imposición, el artículo 30.2 del TRLIS prevé que:
“2. La deducción a que se refiere el apartado anterior será del 100 por ciento cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al cinco por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año. La deducción también será del 100 por ciento respecto de la participación en beneficios procedentes de mutuas de seguros generales, entidades de previsión social, sociedades de garantía recíproca y asociaciones.
(…)”.
La letra a) del apartado 4 del artículo 30 del TRLIS establece que no se aplicará la deducción para evitar la doble imposición interna respecto de las rentas derivadas de la reducción de capital.
No obstante, las rentas que se integren la base imponible de los socios aportantes como consecuencia de la distribución de las reservas constituidas mediante la reducción de capital por parte de la consultante por aplicación del régimen fiscal especial no tienen la consideración fiscal de reducción de capital y generarán el derecho a aplicar la deducción para evitar la doble imposición interna prevista en el artículo 30.2 del TRLIS, en la medida en la que se correspondan con una distribución de beneficios por parte de la sociedad concesionaria (B), en igualdad de condiciones que hubiera correspondido de no haberse llevado a cabo la operación realizada, puesto que en virtud del principio de neutralidad que subyace en el régimen fiscal del capítulo VIII del título VII del TRLIS no se alterará la situación fiscal de los socios aportantes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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