El artículo 21.2.2º de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante) dispone que:
“2.º Tendrán la consideración de dividendos o participaciones en beneficios exentos las retribuciones correspondientes a préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, salvo que generen un gasto fiscalmente deducible en la entidad pagadora.”
El concepto de préstamo participativo se encuentra definido en el artículo 20 del Real Decreto-Ley 7/1996, de 7 de junio, sobre medidas urgentes de carácter fiscal y de fomento y liberalización de la actividad económica, que establece que:
“Se considerarán préstamos participativos aquellos que tengan las siguientes características:
a) La entidad prestamista percibirá un interés variable que se determinará en función de la evolución de la actividad de la empresa prestataria. El criterio para determinar dicha evolución podrá ser: El beneficio neto, el volumen de negocio, el patrimonio total o cualquier otro que libremente acuerden las partes contratantes. Además, podrán acordar un interés fijo con independencia de la evolución de la actividad.
b) Las partes contratantes podrán acordar una cláusula penalizadora para el caso de amortización anticipada. En todo caso, el prestatario sólo podrá amortizar anticipadamente el préstamo participativo si dicha amortización se compensa con una ampliación de igual cuantía de sus fondos propios y siempre que éste no provenga de la actualización de activos.
c) Los préstamos participativos en orden a la prelación de créditos, se situarán después de los acreedores comunes.
d) Los préstamos participativos se considerarán patrimonio neto a los efectos de reducción del capital y liquidación de sociedades previstas en la legislación mercantil.”
Por su parte, la disposición transitoria decimoséptima de la LIS, relativa al régimen aplicable a determinados instrumentos financieros emitidos u otorgados con anterioridad a 20 de junio de 2014, establece en su primer párrafo que “Lo dispuesto en la letra a) del artículo 15 y en el apartado 2 del artículo 21 de esta Ley no resultará de aplicación a los préstamos participativos otorgados con anterioridad a 20 de junio de 2014”.
En el supuesto en el que el préstamo participativo hubiera sido otorgado con anterioridad al 20 de junio de 2014, las retribuciones correspondientes al mismo en ningún caso tendrán la consideración de dividendos o participaciones en beneficios exentos, por el artículo 21 de la LIS, teniendo la condición de ingreso financiero.
No obstante, en la medida en que el préstamo participativo se haya otorgado con posterioridad al 20 de junio de 2014, para que le resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 21.2.2º de la LIS, es preciso que concurran las circunstancias que se analizan a continuación.
En primer lugar, el artículo 21.2.2º de la LIS, exige que el préstamo participativo sea otorgado por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
En este sentido, el artículo 42 del Código de Comercio establece que:
“1. Toda sociedad dominante de un grupo de sociedades estará obligada a formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados en la forma prevista en esta sección.
Existe un grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:
a) Posea la mayoría de los derechos de voto.
(…)”
El escrito de consulta afirma que la entidad consultante (prestamista) participa íntegramente en la entidad Y (prestataria), por lo que se trata de un préstamo otorgado por entidades que forman parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
Asimismo, de acuerdo con el artículo 21.1 de la LIS, el gasto generado por el préstamo participativo en la entidad pagadora (Y), no debe temer la consideración de gasto fiscalmente deducible.
En conclusión, las retribuciones percibidas por la entidad consultante tendrán la consideración de dividendos o participaciones en beneficios exentos, de conformidad con el artículo 21.2.2º de la LIS, en la medida en la que procedan de un préstamo participativo otorgado con posterioridad al 20 de junio de 2014, y que su distribución no genere un gasto deducible en la entidad pagadora.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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