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Impuesto de sociedades - V0324-22 - 18/02/2022

Número de consulta: 
V0324-22
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
Fecha salida: 
18/02/2022
Normativa: 
Orden HAC/773/2019, arts. 2, 3, 4
RIRPF RD 439/2007, art. 68
RIVA RD 1624/1992, arts. 61, 62
Descripción de hechos: 

El consultante va a ejercer dos actividades de venta al por menor y otra de servicios.Las dos actividades de venta al por menor tributarán en el IVA por el régimen especial del recargo de equivalencia, mientras que la actividad de servicios tributará por el régimen general.

Cuestión planteada: 

Obligaciones contables y registrales tanto en el IVA como en el IRPF.

Contestación completa: 

1.- Impuesto sobre el Valor Añadido.

Primero.- El régimen especial de recargo de equivalencia es objeto de regulación en el Capítulo VII del Título IX de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), artículos 148 a 163, señalando el artículo 148 que “el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.”.

El artículo 149, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que “a los efectos de dicha Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:

1.º Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.

No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.

2.º Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por 100 del total de las entregas realizadas de los citados bienes.

El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.

b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

(…).”.

En consecuencia con lo anterior, el consultante tributará en el Impuesto sobre el Valor Añadido por el régimen especial del recargo de equivalencia en relación con las ventas de bienes que sean objeto de su comercio habitual que realiza en el mismo estado en que los adquiere, con independencia de la condición del adquirente, por las actividades por las que tenga la condición de comerciante minorista según las normas del Impuesto sobre Actividades Económicas y les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Segundo.- En relación con la obligación de llevanza de libros registros, el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), en relación con el régimen especial del recargo de equivalencia, en su artículo 61, apartado 2, dispone que:

“2. Los sujetos pasivos a los que sea aplicable este régimen especial no estarán obligados a llevar registros contables en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior:

1º. Los empresarios que realicen otras actividades a las que sean aplicables el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o el régimen simplificado, quienes deberán llevar el Libro Registro de facturas recibidas, anotando con la debida separación las facturas que correspondan a adquisiciones correspondientes a cada sector diferenciado de actividad, incluso las referentes al régimen especial del recargo de equivalencia

2º. Los empresarios que realicen operaciones u otras actividades a las que sean aplicables el régimen general de Impuesto o cualquier otro de los regímenes especiales del mismo, distinto de los mencionados en el número anterior, quienes deberán cumplir respecto de ellas las obligaciones formales establecidas con carácter general o específico en este Reglamento. En todo caso, en el Libro Registro de facturas recibidas deberán anotarse con la debida separación las facturas relativas a adquisiciones correspondientes a actividades a las que sea aplicable el régimen especial del recargo de equivalencia.

(…).”.

Por su parte, el artículo 62 del referido reglamento del Impuesto dispone lo siguiente:

“1. Los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán llevar, con carácter general y en los términos dispuestos por este reglamento, los siguientes libros registros:

a) Libro registro de facturas expedidas.

b) Libro registro de facturas recibidas.

c) Libro registro de bienes de inversión.

d) Libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias.

2. Lo dispuesto en el apartado anterior no será de aplicación respecto de las actividades acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, del recargo de equivalencia y del aplicable a los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica, con las salvedades establecidas en las normas reguladoras de dichos regímenes especiales, ni respecto de las entregas a título ocasional de medios de transporte nuevos realizadas por las personas a que se refiere la letra e) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto.

(…).”.

Por tanto, el consultante, en la medida en que, según se deduce del escrito de la consulta, realiza actividades acogidas al régimen especial del recargo de equivalencia y al régimen general del Impuesto, estará obligado a llevar los libros registros establecidos con carácter general para los empresarios o profesionales en relación con las operaciones sujetas al régimen general, y asimismo, deberá anotar en el libro registro de facturas recibidas, de forma diferenciada, las adquisiciones correspondientes a la actividad acogida al régimen especial del recargo de equivalencia.

2.- Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Para determinar las obligaciones contables y registrales en este Impuesto, se debería previamente conocer el método de estimación de rendimientos utilizado por el consultante, circunstancia que no se explicita en el escrito de consulta.

Ahora bien, dado que una actividad de las desarrolladas va a tributar en el IVA por el régimen general, implica que dicha actividad tiene que determinar el rendimiento neto por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.

Por tanto, la presente contestación se formula en función de la hipótesis realizada en el párrafo anterior.

En el caso de que la modalidad utilizada fuera la normal, las obligaciones contables y registrales a cumplir se encuentran recogidas en el artículo 68.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo) –en adelante RIRPF- que establece:

“2. Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad normal del método de estimación directa, estarán obligados a llevar contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio.”.

En el caso de que la modalidad utilizada fuera la simplificada, las obligaciones contables y registrales a cumplir se encuentran recogidas en el artículo 68.4 del RIRPF, que establece:

“4. Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad simplificada del método de estimación directa, estarán obligados a la llevanza de los libros señalados en el apartado anterior.”.

Estableciéndose en el apartado 3 del artículo 68 del RIRPF:

“3. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, cuando la actividad empresarial realizada no tenga carácter mercantil, de acuerdo con el Código de Comercio, las obligaciones contables se limitarán a la llevanza de los siguientes libros registros:

a) Libro registro de ventas e ingresos.

b) Libro registro de compras y gastos.

c) Libro registro de bienes de inversión.”.

Por tanto, si el consultante determina el rendimiento neto por la modalidad simplificada del método de estimación directa, los libros registros que deberá llevar son:

a) Libro registro de ventas e ingresos.

b) Libro registro de compras y gastos.

c) Libro registro de bienes de inversión.

Estos libros registros deberán cumplimentarse de acuerdo con lo dispuesto en la Orden HAC/773/2019, de 28 de junio, por la que se regula la llevanza de los libros registros en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 17 de julio).

En los artículos 2, 3 y 4 de la mencionada Orden se establecen la forma de llevanza de los libros anteriormente citados, disponiéndose, al respecto, lo siguiente:

“Artículo 2. Libro registro de ventas e ingresos.

1. El libro registro de ventas e ingresos, en el que se anotarán, con la debida separación, la totalidad de los ingresos derivados del ejercicio de la actividad, contendrá:

a) El número de la factura expedida, y en su caso la serie, en el que se refleje el ingreso. Cuando no exista obligación de emitir factura, los ingresos se numerarán correlativamente, anotándose en el libro registro de ventas e ingresos el número que corresponda en cada caso.

b) La fecha de expedición de la factura y la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior.

c) El nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del destinatario.

d) Concepto. A estos efectos se reflejará, al menos, con el desglose de ingresos íntegros que conste en el último modelo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado al inicio del ejercicio al que corresponden los ingresos anotados en este libro registro.

e) Importe de la operación o, si la operación está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, la base imponible de las operaciones determinada conforme a los artículos 78 y 79 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el tipo impositivo aplicado y la cuota tributaria. Igualmente será válida la anotación de una misma factura en varios asientos correlativos cuando incluya operaciones que tributen a distintos tipos impositivos.

f) Si la operación está sujeta a retención o ingreso a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se consignará separadamente el tipo de retención aplicado a la operación y el importe retenido por el destinatario.

2. Cuando se trate de facturas expedidas en las que no sea preceptiva la identificación del destinatario de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, y cuyo devengo se haya producido dentro del mismo mes natural, la anotación individualizada de las facturas a que se refiere este artículo se podrá sustituir por un asiento resumen diario, en el que se hará constar:

a) Los números inicial y final de las facturas.

b) La fecha de expedición de las facturas.

c) Referencia a que se trata de un asiento resumen de facturas expedidas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

d) Si la operación está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, la base imponible global correspondiente a cada tipo impositivo, los tipos impositivos, la cuota global de las facturas numeradas correlativamente y expedidas en la misma fecha. Si la operación no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, se hará constar el importe de la operación.

3. Igualmente, deberán anotarse por separado las facturas rectificativas a que se refiere el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, consignando el número de la factura expedida, fecha de expedición, la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior, la identificación del cliente, la base imponible, tipo impositivo y cuota.

Artículo 3. Libro registro de compras y gastos.

1. El libro registro de compras y gastos, en el que se anotarán, con la debida separación, la totalidad de los gastos derivados del ejercicio de la actividad, contendrá:

a) El número de la factura recibida, y en su caso la serie, en la que se refleje el gasto.

Cuando no exista obligación de reflejar el gasto en factura los gastos se numerarán correlativamente, anotándose en el libro registro de compras y gastos el número de recepción que corresponda en cada caso.

b) La fecha de expedición de la factura u otro documento justificativo y la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior.

c) El nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del obligado a su expedición.

d) Concepto. A estos efectos se reflejará, al menos, con el desglose de gastos fiscalmente deducibles que conste en el último modelo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado al inicio del ejercicio al que corresponden los gastos anotados en este libro registro.

e) Si la operación está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, la base imponible de las operaciones, determinada conforme a los artículos 78 y 79 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el tipo impositivo aplicado y la cuota tributaria. Igualmente será válida la anotación de una misma factura en varios asientos correlativos cuando incluya operaciones que tributen a distintos tipos impositivos.

f) El importe que es considerado gasto a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

g) Si la operación está sujeta a retención o ingreso a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se consignará separadamente el tipo de retención aplicado a la operación y el importe retenido al emisor de la factura.

2. Igualmente, deberán anotarse por separado las facturas rectificativas a que se refiere el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, consignando el número de la factura expedida, la fecha de expedición, la fecha de realización de las operaciones, en caso de que sea distinta de la anterior, identificación del proveedor, base imponible, tipo impositivo y cuota.

3. Podrá hacerse un asiento resumen global de las facturas recibidas en una misma fecha, en el que se harán constar los números inicial y final de las facturas recibidas asignados por el destinatario, siempre que procedan de un único proveedor, la suma global de la base imponible correspondiente a cada tipo impositivo, la cuota impositiva global, siempre que el importe total conjunto de las operaciones, Impuesto sobre el Valor Añadido no incluido, no exceda de 6.000 euros, y que el importe de las operaciones documentadas en cada una de ellas no supere 500 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido no incluido.

Artículo 4. Libro registro de bienes de inversión.

1. En el libro registro de bienes de inversión se registrarán, debidamente individualizados, los elementos patrimoniales afectos a una actividad empresarial o profesional, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 29 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.

2. Los contribuyentes deberán reflejar en este libro registro los datos suficientes para identificar de forma precisa las facturas y documentos de aduanas correspondientes a cada uno de los bienes afectos asentados.

3. Se anotarán, igualmente, por cada bien individualizado:

a) El número de factura o, en caso de importación, el número del documento aduanero, o en defecto de los anteriores, el número de recepción.

b) La fecha en que el elemento patrimonial se encuentre en condiciones de funcionamiento.

c) La descripción del bien con indicación de todos aquellos datos que permitan su perfecta identificación.

d) El nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del proveedor.

e) El valor de adquisición, así como el valor amortizable del elemento patrimonial.

f) El método de amortización aplicable.

g) El porcentaje de amortización aplicado cada período impositivo, así como la cuota de amortización resultante.

h) La amortización acumulada.

También se harán constar la baja del bien o derecho con expresión de su fecha y motivo. En el supuesto de transmisión del bien, deberán hacerse constar los datos necesarios para la identificación de la operación.”.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.