En el escrito de consulta se plantea si procede la aplicación del régimen de exención previsto en el artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), en relación a los dividendos distribuidos por Z. El artículo 21 de la LIS dispone que:
“1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.
La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
En el supuesto de que la entidad participada obtenga dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades en más del 70 por ciento de sus ingresos, la aplicación de esta exención respecto de dichas rentas requerirá que el contribuyente tenga una participación indirecta en esas entidades que cumpla los requisitos señalados en esta letra. El referido porcentaje de ingresos se calculará sobre el resultado consolidado del ejercicio, en el caso de que la entidad directamente participada sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, y formule cuentas anuales consolidadas. No obstante, la participación indirecta en filiales de segundo o ulterior nivel deberá respetar el porcentaje mínimo del 5 por ciento, salvo que dichas filiales reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades con la entidad directamente participada y formulen estados contables consolidados.
El requisito exigido en el párrafo anterior no resultará de aplicación cuando el contribuyente acredite que los dividendos o participaciones en beneficios percibidos se han integrado en la base imponible de la entidad directa o indirectamente participada como dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades sin tener derecho a la aplicación de un régimen de exención o de deducción por doble imposición.
b) Adicionalmente, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos.
(…)”
La participación directa que la entidad X posee en Z, cumpliría el requisito previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS, puesto que está valorada en más de 20 millones de euros y tiene una antigüedad superior al año.
Por lo tanto, la entidad consultante se podría beneficiar de la exención regulada en el artículo 21 de la LIS en relación a los dividendos que perciba directamente de la entidad Z.
En cuanto a los dividendos distribuidos por Z, que la entidad X reciba a través de su participación en Y, en primer lugar es preciso indicar que la entidad X posee un porcentaje de participación del 24,28% en el capital social de Y, que ostenta de manera ininterrumpida desde hace más de un año.
Adicionalmente, puesto que Y obtiene dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades en más del 70 por ciento de sus ingresos, la aplicación de esta exención respecto de dichas rentas requeriría que X tuviera una participación indirecta en Z que respetara el porcentaje mínimo del 5%, poseída de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se mantuviera posteriormente. Si bien, en el presente caso, y en la medida en la que X posee una participación directa en Z, que cumple los requisitos del artículo 21.1.a) de la LIS, se entienden cumplidos los requisitos del artículo 21.1.a) de la LIS en relación a los dividendos distribuidos por Z, que la entidad X reciba a través de su participación en Y.
En conclusión, la entidad consultante se podrá aplicar la exención del artículo 21 de la LIS en relación a los dividendos que distribuya la entidad Z, tanto los percibidos por X de forma directa como los percibidos indirectamente a través de la sociedad Y.
Respecto a la obligación de practicar retención, cabe señalar que el artículo 128 de la LIS establece que:
“1. Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este Impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.
(...)
4. Reglamentariamente se establecerán los supuestos en los que no existirá retención. En particular no se practicará retención en:
(…)
d) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 1 del artículo 21 de esta Ley.
(…)”.
En relación con la obligación tributaria autónoma que constituye la obligación de retener e ingresar a cuenta, de conformidad con lo previsto por la letra d) del artículo 128.4 de la LIS, no existirá obligación de retener respecto de los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 1 del artículo 21 de la LIS.
En el presente caso, puesto que los dividendos que la entidad Y distribuya a la entidad consultante, que se correspondan con los dividendos distribuidos previamente por Z, cumplen los requisitos para poder aplicarse la exención del artículo 21.1 de la LIS, en los términos previamente explicados al existir una participación directa de al menos 20 millones de euros y antigüedad superior a un año, la entidad Y no tendrá la obligación de retener dichos dividendos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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