En relación con las inversiones planteadas en el escrito de consulta, se partirá de lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio (BOE de 7 de julio), de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en su redacción dada por el Real Decreto-ley 12/2006, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), por el que se modifican la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y el Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de junio (BOE de 24 de junio), con las modificaciones introducidas por la Ley 2/2011, de 4 de marzo (BOE de 5 de marzo), de Economía Sostenible, teniendo en cuenta que, de acuerdo con la Resolución de 26 de diciembre de 2013, de la Dirección General de Tributos, relativa a la prórroga de determinados regímenes de ayudas estatales aplicables en las Islas Canarias, el régimen de ayudas de determinados incentivos del Régimen Económico y Fiscal de Canarias (REF), N377/2006, ha de entenderse prorrogado, en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2013, hasta el 31 de diciembre de 2014.
El apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, regula las inversiones en las que deben materializarse las cantidades destinadas a la RIC. Así, establece que:
“4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
A. Las inversiones iniciales consistentes en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos del activo fijo material o inmaterial como consecuencia de:
- La creación de un establecimiento.
- La ampliación de un establecimiento.
- La diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos.
- La transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento.
También tendrán la consideración de iniciales las inversiones en suelo, edificado o no, siempre que no se hayan beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo y se afecte:
- A la promoción de viviendas protegidas, cuando proceda esta calificación de acuerdo con lo previsto en el Decreto 27/2006, de 7 de marzo, por el que se regulan las actuaciones del Plan de Vivienda de Canarias, y sean destinadas al arrendamiento por la sociedad promotora.
- Al desarrollo de actividades industriales incluidas en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.
- A las zonas comerciales situadas en un área cuya oferta turística se encuentre en declive por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas.
- A las actividades turísticas reguladas en la Ley 7/1985, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, cuya adquisición tenga por objeto la rehabilitación de un establecimiento turístico.
A los solos efectos de entender incluido en el importe de la materialización de la Reserva el valor correspondiente al suelo, se considerarán obras de rehabilitación las actuaciones dirigidas a la renovación, ampliación o mejora de establecimientos turísticos, siempre que reúnan las condiciones necesarias para ser incorporadas al activo fijo material como mayor valor del inmueble:
- En el caso de los establecimientos turísticos situados en un área cuya oferta turística se encuentre en declive, por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas, según los términos en que se define en las directrices de ordenación general de Canarias, aprobadas por la Ley 19/2003, de 14 de abril , por la que se aprueban las Directrices de Ordenación general y las Directrices de Ordenación del Turismo de Canarias, con independencia del importe de dichas actuaciones.
- En el caso de los establecimientos turísticos situados fuera de las áreas cuya oferta turística se encuentre en declive, siempre que el coste de dichas actuaciones exceda del 25 por ciento del valor catastral del establecimiento, descontada la parte proporcional correspondiente al suelo.
(…)
Tratándose de sujetos pasivos que cumplan las condiciones del artículo 108 del texto refundido de la Ley del impuesto sobre Sociedades, en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la reserva, la inversión podrá consistir en la adquisición de activos fijos usados, siempre que los bienes adquiridos no se hayan beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo. Tratándose de suelo, deberán cumplirse en todo caso las condiciones previstas en esta letra.
Reglamentariamente se determinarán los términos en que se entienda que se produce la creación o ampliación de un establecimiento y la diversificación y la transformación sustancial de su producción.
B. (…)
C. La adquisición de elementos patrimoniales del activo fijo material o inmaterial que no pueda ser considerada como inversión inicial por no reunir alguna de las condiciones establecidas en la letra A anterior, la inversión en activos que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario, así como aquellos gastos de investigación y desarrollo que reglamentariamente se determinen.
(…)
Tratándose de suelo, edificado o no, éste debe afectarse:
- A la promoción de viviendas protegidas, cuando proceda esta calificación de acuerdo con lo previsto en el Decreto 27/2006, de 7 de marzo, por el que se regulan las actuaciones del Plan de Vivienda de Canarias, destinadas al arrendamiento por la sociedad promotora.
- Al desarrollo de actividades industriales incluidas en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.
- A las zonas comerciales situadas en un área cuya oferta turística se encuentre en declive por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas.
- A las actividades turísticas reguladas en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, cuya adquisición tenga por objeto la rehabilitación de un establecimiento turístico.
A los solos efectos de entender incluido en el importe de la materialización de la Reserva el valor correspondiente al suelo, se considerarán obras de rehabilitación las actuaciones dirigidas a la renovación, ampliación o mejora de establecimientos turísticos, siempre que reúnan las condiciones necesarias para ser incorporadas al activo fijo material como mayor valor del inmueble:
- En el caso de los establecimientos turísticos situados en un área cuya oferta turística se encuentre en declive, por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas, según los términos en que se define en las directrices de ordenación general de Canarias, aprobadas por la Ley 19/2003, de 14 de abril, por la que se aprueban las Directrices de Ordenación General y las Directrices de Ordenación del Turismo de Canarias, con independencia del importe de las actuaciones.
- En el caso de los establecimientos turísticos situados fuera de las áreas cuya oferta turística se encuentre en declive, siempre que el coste de dichas actuaciones exceda del 25 por ciento del valor catastral del establecimiento, descontada la parte proporcional correspondiente al suelo.
(…)”
En virtud de lo anterior, la letra A del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, requiere inversiones iniciales que consistan en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos como consecuencia de la creación de un establecimiento, la ampliación de un establecimiento, la diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos, o la transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento, señalando que reglamentariamente se determinarán los términos en que se entienda que se produce la creación o ampliación de un establecimiento y la diversificación y la transformación sustancial de su producción.
A estos efectos, el artículo 8 del Real Decreto 1758/2007, de 28 de diciembre (BOE de 16 de enero), por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en las materias referentes a los incentivos fiscales en la imposición indirecta, la reserva para inversiones en Canarias y la Zona Especial Canaria, establece que:
“1. Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la creación de un establecimiento cuando determine su puesta en funcionamiento por primera vez para el desarrollo de una actividad económica.
En particular, tendrá la consideración de creación de un establecimiento la entrega o adquisición de una edificación para su demolición y promoción de una nueva por parte del adquirente para su puesta en funcionamiento en desarrollo de una actividad económica.
2. Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la ampliación de un establecimiento cuando tenga como consecuencia el incremento del valor total de los activos del mismo.
En particular, se considerará como tal ampliación la rehabilitación de un inmueble. A los efectos del artículo 25 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, el concepto de rehabilitación será el contenido en el artículo 27.1.1.º f) de la Ley 20/1991, de 7 de junio.
3. Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos cuando la misma tenga por finalidad obtener un producto o servicio distinto o que presente una novedad esencial y no meramente formal o accidental, respecto de los que dicho establecimiento viniera elaborando con anterioridad a la realización de la inversión.
4. Se considerará que una inversión inicial tiene por objeto la transformación sustancial en el proceso de producción unas características o aplicaciones desde el punto de vista tecnológico que difieren de forma esencial del existente en dicho establecimiento con anterioridad a la inversión.”
En efecto, el artículo 8 del Real Decreto 1758/2007, de 28 de diciembre, señala que se considera que la inversión inicial tiene por objeto la ampliación de un establecimiento cuando tenga como consecuencia el incremento del valor total de los activos del mismo y, en particular, se considerará como tal ampliación la rehabilitación de un inmueble.
No obstante, la norma no establece cuando debe entenderse que las obras de rehabilitación cumplen las condiciones necesarias para ser incorporadas al activo fijo material como mayor del establecimiento. En este sentido, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), vigente en el momento de realizarse la adquisición, establece en su artículo 10.3 que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
En el ámbito mercantil, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 20 de noviembre), en su segunda parte, en la norma de registro y valoración 3ª establece en la letra f) que: “Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido.”.
De acuerdo con lo anterior, la adquisición del inmueble y las obras de rehabilitación del mismo, de los datos que se derivan de la consulta podrían encuadrarse en el concepto de ampliación de un establecimiento que establece la letra A del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, arriba reproducido, en la medida en que se cumplan los requisitos señalados.
Por otra parte, de acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de la consulta, la consultante pretende destinar el inmueble adquirido a la actividad turística que la entidad desarrolla en los términos previstos en la Ley 7/1995, de 6 de abril. Por tanto, a los efectos de entender incluido en el importe de la materialización de la RIC el valor correspondiente al suelo, las obras de rehabilitación del establecimiento turístico deberán estar dirigidas a la renovación, ampliación o mejora del inmueble adquirido, lo que supone que estas reúnan las condiciones necesarias para ser incorporadas al activo fijo material como mayor valor del inmueble. En este sentido, se entenderá que dichas actuaciones tienen la consideración de obras de rehabilitación:
- Si dicho inmueble se encuentra en un área cuya oferta se encuentra en declive, en los términos previstos en la letra A del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, cualquiera que sea el importe de dichas obras.
- Si el inmueble no se encuentra en tales áreas, cuando el coste de dichas actuaciones exceda del 25% del valor catastral del establecimiento, sin tomar en consideración la parte proporcional correspondiente al suelo.
Por su parte, el artículo 23 del Real Decreto 1758/2007, de 28 de diciembre, establece:
“1. A los efectos de los artículos 25 y 27, ambos de la Ley 19/1994, de 6 de julio, tendrán la consideración de zonas comerciales los centros, galerías comerciales o locales de negocio individualmente considerados, incluidas las zonas de aparcamientos, áreas comunes y las de equipamiento, que se hallen ubicados en un área cuya oferta turística se encuentre en declive, por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas.
2. A los efectos del artículo 25 y 27 de la Ley 19/1994, se considerará que las áreas cuya oferta turística se encuentra en declive, por precisar intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas de acuerdo con las Directrices de Ordenación General de Canarias, aprobadas por la Ley 19/2003, de 14 de abril, coinciden con los núcleos turísticos a que hace referencia la directriz 21 de las Directrices de Ordenación del Turismo de Canarias, ya sean los enumerados en el anexo de las citadas directrices o por el correspondiente planeamiento insular.”
De acuerdo con el Anexo de la Normativa de las Directrices de la Ordenación de Turismo de Canarias reguladas en la Ley 19/2003, de 14 de abril:
“Se considerarán áreas de renovación urbana, a efectos tanto de la ordenación insular y general como de la declaración de áreas a renovar y de la formulación de programas de desarrollo de actuaciones ejemplares de rehabilitación, al menos dentro del ámbito de los siguientes núcleos: Puerto del Carmen y Costa Teguise, en Lanzarote; Corralejo, Caleta de Fuste, Costa Calma y Morro Jable, en Fuerteventura; Bahía Feliz, San Agustín, Las Burras, Playa del Inglés, Maspalomas, Puerto de Mogán y Puerto Rico en Gran Canaria; y Puerto de la Cruz, Los Cristianos, Playa de Las Américas, Playa Paraíso, Costa del Silencio, Callao Salvaje y Varadero-Playa La Arena, en Tenerife, Puerto Naos y Los Cancajos en La Palma, y Valle Gran Rey en La Gomera; así como otros núcleos que se señalen específicamente y a estos efectos como áreas de renovación urbana en el correspondiente planeamiento territorial. La delimitación de dichos enclaves en declive serán los definidos por la zonificación turística del planeamiento insular.”
Por tanto, en la medida en que el establecimiento turístico se encuentre situado dentro del núcleo de Morro Jable en los términos establecidos en el Anexo transcrito, el valor correspondiente al suelo se considerará incluido en el importe de la materialización de la RIC.
Por último, en relación con la acreditación del cumplimiento de los requisitos anteriores, al tratarse de circunstancias de hecho deberán ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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