Impuesto de sociedades - V1396-18 - 28/05/2018

Impuesto sobre Sociedades.

El artículo 10.1.2 y 3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), dispone:

“1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.

2. La base imponible se determinará por el método de estimación directa […].

3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”

En este sentido, la norma de registro y valoración 9ª del Plan General de Contabilidad (PGC, en lo sucesivo), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 20 de noviembre), establece en el apartado 4 que:

“(…)

En el caso de que la empresa realice cualquier tipo de transacción con sus propios instrumentos de patrimonio, el importe de estos instrumentos se registrará en el patrimonio neto, como una variación de los fondos propios, y en ningún caso podrán ser reconocidos como activos financieros de la empresa ni se registrará resultado alguno en la cuenta de pérdidas y ganancias.

(…).”.

Asimismo, la quinta parte del PGC, en relación con las operaciones de reducción de capital con acciones propias, establece:

“109. Acciones o participaciones propias para reducción de capital

Acciones o participaciones propias adquiridas por la empresa en ejecución de un acuerdo de reducción de capital adoptado por la Junta General (artículo 170 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y artículo 40 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada).

Figurarán en el patrimonio neto, con signo negativo.

Su movimiento es el siguiente:

a) Se cargará por el importe de la adquisición de las acciones, con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57.

b) Se abonará por la reducción de capital, con cargo a la cuenta 100 por el importe del nominal de las acciones o participaciones. La diferencia entre el importe de adquisición de las acciones o participaciones y su valor nominal se cargará o abonará, según proceda, a cuentas del subgrupo 11.”.

En definitiva, no genera ningún ingreso ni gasto para la entidad, sin que los preceptos de la LIS prevean corrección alguna sobre dicho criterio contable.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En términos generales, la adquisición por la sociedad de sus propias acciones o participaciones supondrá para el socio persona física transmitente variaciones en el valor de su patrimonio puestas de manifiesto por una alteración en su composición, por lo que su calificación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es la de ganancias o pérdidas patrimoniales, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).

Sentada la regla general, debe señalarse no obstante que el Tribunal Supremo, en Sentencias como las de 16 de mayo de 2011 o 23 de junio de 2011, considera que, en los supuestos de hecho reflejados en las referidas sentencias en los que de las condiciones en que se desarrollaban las operaciones podía inferirse que la adquisición de acciones o participaciones propias era un instrumento para una operación de reducción de capital con la finalidad de devolución de aportaciones a los socios, no podía entenderse dicha adquisición de forma independiente, lo que implicaría su tributación como ganancia o pérdida patrimonial, sino como una fase inherente a la operación de reducción de capital con devolución de aportaciones, resultándole aplicable en consecuencia a las cantidades percibidas por el socio el régimen establecido para esta última operación en el artículo 33.3.a) de la Ley del Impuesto.

La Jurisprudencia anterior debe ser completada con la doctrina reiterada del Tribunal Económico Administrativo Central (entre otras, Resolución 06943/2014/00/00, de 11 de septiembre de 2017) relativa a la consideración de que, en aquellos casos en los que la adquisición de las acciones o participaciones por la sociedad para su amortización, afecta a la totalidad de las acciones o participaciones de un socio, aunque pudiera en su caso resultar de aplicación la regla establecida en el referido artículo 33.3.a) de la Ley del Impuesto, debe aplicarse la regla especial de valoración por su carácter más específico establecida en el artículo 37.1.e) de dicha Ley, aplicable a la separación de socios, y que determina la naturaleza de ganancia o pérdida patrimonial, y no de rendimiento de capital mobiliario, de la renta obtenida por el socio en la separación, al estimar dicho Tribunal que el concepto de separación de socios que contempla aquel precepto no debe quedar limitado, al no distinguir la Ley, al concepto de separación establecido en la normativa mercantil, sino que recogería todos los casos en los que el socio deja de ostentar tal condición respecto de la sociedad.

De acuerdo con lo manifestado por el consultante, la adquisición de las acciones lleva aparejada su amortización a través de la correspondiente reducción del capital.

Al afectar dicha operación a la totalidad de las participaciones del socio, le resultarían de aplicación a la venta de participaciones por el socio a la sociedad las reglas establecidas para la separación de socios en el artículo 37.1.e) de la Ley del Impuesto, el cual dispone lo siguiente:

“e) En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda.

(…)”.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.