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Impuesto de sociedades - V1397-19 - 12/06/2019

Número de consulta: 
V1397-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
12/06/2019
Normativa: 
LIS Ley 27/2014 art. 26
Descripción de hechos: 

La entidad consultante C, es una sociedad dominante de un grupo fiscal, al que se ha incorporado como sociedad dependiente con efectos desde el ejercicio iniciado el 1 de enero de 2017, la entidad A.Le entidad C forma parte de un grupo mercantil en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, del que es sociedad dominante la sociedad F, quien ostenta una participación del 62,58% en la consultante.La sociedad A tiene bases imponibles negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensación, fundamentalmente generadas en el año 2013.Al cierre de dicho ejercicio, la sociedad E ostentaba un porcentaje de participación directo en la entidad A del 47,15%, e indirecto, a través de dos sociedades filiales, del 16,30%. En conjunto, E y estas dos sociedades filiales ostentaban un porcentaje del capital de A del 70,74%.En el ejercicio 2014, un grupo de personas físicas unidas por vínculos de sangre (padres e hijos) que, en conjunto, ostentaban el 49,99% del capital de E, porcentaje que también ostentaban a la conclusión del ejercicio 2013, lo aportaron a la sociedad F al amparo del régimen fiscal de neutralidad (art. 94 TRLIS), sociedad esta última cuyos únicos socios, antes y después de la aportación, son dichas personas físicas.En el ejercicio 2015, F adquiere de E la participación directa del 64,10% en el capital de la entidad A.En el ejercicio 2016, A efectúa una operación acordeón, reduciendo su capital a cero para compensar pérdidas, aumentándolo acto seguido, aumento que fue suscrito íntegramente por la consultante.En los ejercicios 2016 y 2017, A ha realizado una actividad distinta a la que venía realizando con anterioridad, determinante de una cifra de negocios que rebasará los límites establecidos en el artículo 26.4.c) 2º de la LIS.De los antecedentes anteriores resulta que dos sociedades, primero F y después la consultante (sociedad esta, en la que el grupo familiar que es titular del 100% de capital de F ostenta de forma indirecta más del 50% de su capital), han pasado a ostentar la mayoría del capital social de A con posterioridad a la conclusión del ejercicio 2013 en el que se generaron las bases imponibles negativas que están pendientes de compensar.

Cuestión planteada: 

Si, a efectos de verificar la concurrencia o no de la circunstancia prevista en la letra b) del artículo 26.4 de la LIS, la participación indirecta que los socios de F (grupo familiar) ostentaban en A, a la conclusión del ejercicio 2013, por su participación directa en E, debe o no tomarse en consideración.

Contestación completa: 

La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece en su disposición transitoria vigésima primera que:

“Las bases imponibles negativas pendientes de compensación al inicio del primer período impositivo que hubiera comenzado a partir de 1 de enero de 2015, se podrán compensar en los períodos impositivos siguientes.”

El artículo 26 de la LIS regula la compensación de bases imponibles negativas, estableciendo que:

“1. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes con el límite del 70 por ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de esta Ley y a su compensación.

(…)

4. No podrán ser objeto de compensación las bases imponibles negativas cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) La mayoría del capital social o de los derechos a participar en los resultados de la entidad que hubiere sido adquirida por una persona o entidad o por un conjunto de personas o entidades vinculadas, con posterioridad a la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa.

b) Las personas o entidades a que se refiere el párrafo anterior hubieran tenido una participación inferior al 25 por ciento en el momento de la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa.

c) La entidad adquirida se encuentre en alguna de las siguientes circunstancias:

1.º No viniera realizando actividad económica alguna dentro de los 3 meses anteriores a la adquisición;

2.º Realizara una actividad económica en los 2 años posteriores a la adquisición diferente o adicional a la realizada con anterioridad, que determinara, en sí misma, un importe neto de la cifra de negocios en esos años posteriores superior al 50 por ciento del importe medio de la cifra de negocios de la entidad correspondiente a los 2 años anteriores. Se entenderá por actividad diferente o adicional aquella que tenga asignado diferente grupo a la realizada con anterioridad, en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.

3.º Se trate de una entidad patrimonial en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley.

4.º La entidad haya sido dada de baja en el índice de entidades por aplicación de lo dispuesto en la letra b) del apartado 1 del artículo 119 de esta Ley.

(…)”.

En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, la entidad consultante tiene bases imponibles negativas pendientes de compensar originadas en periodos impositivos anteriores, fundamentalmente generadas en el año 2013.

Para determinar si procede la aplicación de la limitación prevista en el artículo 26.4 de la LIS a la compensación de las bases imponibles negativas generadas en periodos anteriores, es preciso que concurran las circunstancias establecidas en las letras a), b), con alguna de las dispuestas en la letra c).

De acuerdo con el apartado 4 del artículo 26 de la LIS, se limita la compensación de bases imponibles negativas de una entidad si la mayoría del capital social o de los derechos a participar en los resultados de la entidad hubiere sido adquirida por una persona o entidad o por un conjunto de personas o entidades vinculadas con posterioridad al período impositivo en que se generaron las bases imponibles negativas, si, con carácter previo, tal persona o entidad o conjunto de personas o entidades vinculadas no poseían una participación de, al menos el 25%.

De acuerdo con los datos aportados, en el año 2016, la entidad C adquirió el 100% del capital social de la entidad A, por lo que se entiende cumplido el requisito establecido en el artículo 26.4.a) de la LIS. De la misma forma, el texto de la consulta manifiesta que se cumple lo dispuesto en el artículo 26.4.c) 2º de la LIS.

Sin embargo, en la medida en que las personas o entidades vinculadas con la entidad consultante hubieran tenido una participación superior al 25 por ciento de la entidad A en el momento de la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa no se entenderá cumplido el requisito previsto en el apartado b) del artículo 26.4 de la LIS, y, consecuentemente no procederá la limitación a la compensación establecida en el artículo 26.4 de la LIS.

Al respecto, el artículo 18.2 de la LIS define lo que debe entenderse por entidades vinculadas:

‘’2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:

a) Una entidad y sus socios o partícipes.

b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones.

c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.

d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.

e) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.

f) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o de los fondos propios.

g) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.

h) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.

En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.

Existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.’’.

A efectos de valorar la circunstancia prevista en la letra b) del artículo 26.4 de la LIS, se han de tener en cuenta las participaciones que poseían las entidades vinculadas con la entidad consultante en el momento de la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa. En el presente caso, de los datos que constan en el escrito de la consulta no es posible determinar la existencia de vinculación entre los socios de la entidad A y la entidad A, por lo tanto, este Centro Directivo no puede pronunciarse sobre la limitación del artículo 26.4 de la LIS.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria