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Impuesto de sociedades - V1568-19 - 25/06/2019

Número de consulta: 
V1568-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
25/06/2019
Normativa: 
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 76, 80 y 89
Descripción de hechos: 
<p>La entidad consultante A es una sociedad familiar participada íntegramente por la persona física 1 (Pf1) y sus dos hijos (Pf2 y PF3), en la que actualmente ostentan los siguientes porcentajes de participación de 33,33%, 33,33% y 33,34%.El órgano de administración y gobierno de esta sociedad es el de dos administradores solidarios, que ejercen desde la constitución de la entidad mercantil y hasta la actualidad, los dos mencionados hijos.Asimismo, la entidad consultante A tiene como actividad económica principal la explotación de un negocio de compraventa y comercialización de toda clase de productos de alimentación y bebidas, envasado, elaboración, así como distribución y venta. Para ello, la referida sociedad consultante A dispone de una amplia estructura organizativa de medios materiales y humanos.A su vez, los miembros de la unidad familiar señalados, junto con el esposo y padre (Pf4) detentan asimismo la participación única y exclusiva representativa del capital social de otra sociedad mercantil, la entidad B, según el detalle siguiente: Pf1 posee el 4%, Pf4 el 6%, Pf2 y Pf3 el 45% cada uno de ellos.En este caso concreto, el órgano de administración y gobierno de la sociedad B es el de administrador único, ejercitando dicho cargo Pf4.La entidad B es una entidad mercantil de reciente constitución, que tiene por objeto social la compraventa, intermediación, explotación, arrendamiento, promoción, construcción y reparación de toda clase de edificaciones y bienes inmuebles de cualquier naturaleza.Si bien es cierto que la citada sociedad B no ha iniciado de forma efectiva el ejercicio de la actividad económica propiamente dicha, la referida compañía ha adquirido un solar de naturaleza urbana sobre el que de forma inminente se van a iniciar las obras de construcción de una nave de uso industrial. Cabe señalar que el precitado solar tiene asociado un préstamo hipotecario que fue suscrito en el mismo momento de materializarse la antedicha operación de compraventa inmobiliaria.Al hilo de lo anterior, se ha de tener en cuenta que desde hace bastantes años la sociedad consultante viene desarrollando el ejercicio de su actividad económica en una nave de uso industrial de su propiedad exclusiva. Dicha nave industrial en la actualidad se ha quedado muy reducida por espacio y funcionalidad a la hora de atender las necesidades de la actividad empresarial, como consecuencia principalmente del notable crecimiento del negocio.Por su parte, conviene poner de manifiesto que, una vez concluidas las obras de construcción de la nave de uso industrial, la sociedad B arrendará dicha nave a la sociedad A, que afectará la misma de forma única, exclusiva y directa al ejercicio de su actividad empresarial. En su momento, la sociedad B utilizará una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa en sintonía con lo previsto en el artículo 5.1 de la LIS.Por diversas razones económicas, se proyecta realizar una operación de reestructuración empresarial de canje de valores:-Los socios madre e hijos aportarán sus participaciones sociales representativas de la totalidad del capital social (100%) a favor de la sociedad B, de tal forma que ésta última entidad mercantil pasará a ser la dueña del capital social íntegro de la precitada sociedad consultante A.-Como contraprestación de la aportación recibida, y tras acometer el necesario aumento de capital social, la sociedad B entregará a los socios de la entidad consultante A sus propios valores.-Como consecuencia de la operación de reestructuración empresarial proyectada, la sociedad B, beneficiaria de la totalidad de la cartera de valores de la entidad consultante A, pasará a ser la sociedad holding del grupo familiar, dotándose a ésta de todos los medio materiales y humanos necesarios para el ejercicio de las funciones inherentes y propias de cualquier sociedad holding.A su vez, dicha sociedad B (holding) pasará a ejercer el cargo y las funciones propias de administrador único de la sociedad consultante A en la labor de racionalizar y simplificar en la medida de lo posible la estructura del grupo familiar.-Por otro lado, una vez finalizada la construcción de la nave de uso industrial de la sociedad B, se centralizará y unificará todo el patrimonio inmobiliario del grupo familiar en dicha sociedad B (holding), esto es, además de la nave de uso industrial construida, también la nave de uso industrial propiedad de la entidad consultante A, siendo ambas naves de uso industrial objeto de arrendamiento por parte de la sociedad B a la sociedad consultante A. En este sentido, tal y como se anticipó, la sociedad B utilizará una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa en concordancia con lo previsto en el artículo 5.1 de la LIS.Por último, interesa poner de manifiesto que tras acometerse la operación de reorganización empresarial de canje de valores anteriormente descrita, previsiblemente se optará por el acogimiento de ambas sociedades al régimen de consolidación fiscal previsto en el capítulo VI del título VII de la LIS.Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración empresarial de canje de valores son:-Racionalizar el patrimonio familiar mediante una estructura organizativa más lógica y efectiva, que permita gestionar de forma más independiente, eficiente y profesional las actividades económicas de cada una de las dos sociedades del grupo.-Conseguir una estructura jurídica y organizativa única en aras de una mayor simplificación, que sirva para facilitar la futura sucesión hereditaria.-Alcanzar una estructura societaria que permita eliminar costes innecesarios duplicados de carácter administrativo y también laboral, optimizando la distribución de gastos estructurales entre sociedades.-Centralizar la planificación y la toma de decisiones de forma única y exclusiva en la sociedad holding del grupo familiar.-Fortalecer la percepción externa de la imagen del grupo familiar, con el fin de mejorar la capacidad comercial, de administración y de negociación con cualesquiera terceros.-Mejorar la solvencia económico-financiera actual, y facilitar el acceso a cualquier vía y/o alternativa de financiación ajena.</p>
Cuestión planteada: 
<p>Si procede al aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, a la operación de canje de valores descrita.</p>
Contestación completa: 

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

En este sentido, el artículo 76.5 de la LIS, establece que:

“5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”

A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:

“1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:

a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.

Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CEE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.

b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CEE.”

A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, en la medida en que la entidad beneficiaria (la entidad B) adquiera participaciones en el capital social de otra (la entidad A) que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto de la misma (el 100%) y concurran el resto de las circunstancias del artículo 80 de la LIS, anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de:

-Racionalizar el patrimonio familiar mediante una estructura organizativa más lógica y efectiva, que permita gestionar de forma más independiente, eficiente y profesional las actividades económicas de cada una de las dos sociedades del grupo.

-Conseguir una estructura jurídica y organizativa única en aras de una mayor simplificación, que sirva para facilitar la futura sucesión hereditaria.

-Alcanzar una estructura societaria que permita eliminar costes innecesarios duplicados de carácter administrativo y también laboral, optimizando la distribución de gastos estructurales entre sociedades.

-Centralizar la planificación y la toma de decisiones de forma única y exclusiva en la sociedad holding del grupo familiar.

-Fortalecer la percepción externa de la imagen del grupo familiar, con el fin de mejorar la capacidad comercial, de administración y de negociación con cualesquiera terceros.

-Mejorar la solvencia económico-financiera actual, y facilitar el acceso a cualquier vía y/o alternativa de financiación ajena.

Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.